Le ofrecemos las principales novedades de la reglamentación contable y de auditoría del año 2022.

Si lo comparamos con el pasado año 2021, el 2022 ha sido un año “tranquilo” en lo que a reglamentación contable y de auditoría se refiere. Se continúan asimilando las novedades introducidas por el Real Decreto 1/2021, de 12 de enero, en el PGC y sus normas complementarias para adaptarlas a la NIIF-UE 9 Instrumentos financieros y a la NIIF-UE 15 Ingresos procedentes de contratos con clientes. Lo mismo ha sucedido con las novedades que nos trajo el nuevo reglamento de la Ley de Auditoría de Cuentas aprobado por el Real Decreto 2/2021, de 12 de enero.

No obstante, la maquinaria normativa, reglamentaria e interpretativa no descansa y, por ello, desde Ciss Contable-Mercantil hemos tratado de ayudarle en su tarea de análisis y aplicación de las leyes. Newsletters, alertas, actualidades repletas de comentarios, recopilaciones, tablas comparativas, claves, porqués, recensiones, síntesis, formularios y casos prácticos han sido las herramientas que hemos utilizado para ello.

Llega el momento de mirar para atrás y hacer un resumen de lo más relevante. Una vez más, estimado cliente, reclamamos su memoria, su atención y su tiempo para recordar los principales hitos normativos de este año 2022 que ahora termina.

Así, antes de hacer ese repaso mes a mes de las novedades más importantes que en materia contable y de auditoría se han producido en el 2022, vamos a comentar brevemente unas cuestiones que nos ha parecido interesante resaltar:

— Impacto de la guerra de Ucrania
— Nuevas normas relativas a la gestión de la calidad de los auditores de cuentas
— La información sobre “sostenibilidad” que viene.
— La información sobre el periodo medio de pago
— El informe sobre el impuesto sobre sociedades o impuestos de naturaleza idéntica o análoga

Impacto de la guerra en Ucrania.

Todavía no nos habíamos recuperado del impacto del Covid-19 cuando el 24 de febrero de 2022 se produce la invasión rusa de Ucrania. El impacto en la actividad económica ha sido muy grande. La reducción o paralización de mercados y el encarecimiento de materias primas y combustibles ha provocado una situación de inflación e incertidumbre de la que hace muchos años que no se tenía noticia. En este contexto, los gobiernos han puesto en marcha medidas para intentar paliar los efectos de esta nueva crisis. Como ya lo hizo la pandemia, esta situación hace que a la hora de cerrar el ejercicio 2022 nos debamos fijar especialmente en una serie de cuestiones:

a) Deterioro de activos financieros:
— ¿Cómo ha afectado la guerra a nuestros clientes? ¿Van a ser capaces de pagar lo que nos deben? ¿Debemos contabilizar deterioros por este concepto?
— ¿Tenemos participaciones en empresas ubicadas en los países en conflicto? ¿Hemos decidido abandonar esos mercados? ¿Cómo está afectando la guerra al valor de las participaciones en otras empresas?
b) Deterioro y amortización de inmovilizados:
— ¿Se ha visto afectado el patrón de consumo de mis inmovilizados materiales e intangibles? ¿He de variar el ritmo de amortización?
— ¿Está afectando la guerra a la estimación del valor recuperable de mis inmovilizados materiales e intangibles? ¿He de contabilizar deterioros por este concepto?
c) Existencias:
— ¿Me puedo proveer de las existencias necesarias?
— ¿Me puedo permitir el incremento de los precios de las existencias, materias primas y otros aprovisionamientos?
— ¿Puedo trasladar el aumento de los costes al precio de venta de mis productos o servicios sin que su demanda se vea significativamente afectada?

En definitiva, la guerra nos ha traído un escenario en el que, en el peor de los casos, puede estar en riesgo la propia continuidad de la actividad. En este sentido recordemos que, a través del artículo 18 del Real Decreto-ley 16/2020, de 28 de abril, de medidas procesales y organizativas para hacer frente al COVID-19 en el ámbito de la Administración de Justicia, derogado y sustituido por el artículo 13 de la Ley 3/2020, de 18 de septiembre, de medidas procesales y organizativas para hacer frente al COVID-19 en el ámbito de la Administración de Justicia, se acordó una moratoria contable para excluir las pérdidas de 2020 a los efectos de la determinación de causas de disolución de sociedades de capital.

Gracias a dicha medida se ha logrado evitar la liquidación de empresas que resultaban viables en unas condiciones de funcionamiento de mercado normales, lo que hubiera provocado un escenario indeseable tanto sobre la estabilidad económica como sobre la preservación del valor económico de las empresas y los puestos de trabajo. La medida se ha mostrado como un gran acierto que ha ayudado a limitar el impacto económico de la crisis sanitaria al permitir ganar tiempo a las empresas, acceder a financiación, pública o privada, e ir recuperando su actividad ordinaria.

Dado el impacto de la crisis sanitaria sobre los resultados empresariales durante 2021, resultó imprescindible extender este tratamiento durante un ejercicio adicional para que los objetivos perseguidos por la misma continúen vigentes.

Sin embargo, la crisis energética, acentuada por la guerra en Ucrania, junto a todos los efectos colaterales de este conflicto armado, aconsejan otorgar un margen de tiempo adicional para que las empresas viables que están pasando por mayores dificultades puedan restablecer su equilibrio patrimonial, evitando una innecesaria entrada en concurso. Así el artículo 65 del Real Decreto-ley 20/2022, de 27 de diciembre, de medidas de respuesta a las consecuencias económicas y sociales de la Guerra de Ucrania y de apoyo a la reconstrucción de la isla de La Palma y a otras situaciones de vulnerabilidad modifica el apartado 1 del artículo 13 de la citada Ley 3/2020, de 18 de septiembre dejándolo de la siguiente manera:

«1. A los solos efectos de determinar la concurrencia de la causa de disolución prevista en el artículo 363.1.e) del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, no se tomarán en consideración las pérdidas de los ejercicios 2020 y 2021 hasta el cierre del ejercicio que se inicie en el año 2024.

Si, excluidas las pérdidas de los años 2020 y 2021 en los términos señalados en el apartado anterior, en el resultado del ejercicio 2022, 2023 o 2024 se apreciaran pérdidas que dejen reducido el patrimonio neto a una cantidad inferior a la mitad del capital social, deberá convocarse por los administradores o podrá solicitarse por cualquier socio en el plazo de dos meses a contar desde el cierre del ejercicio conforme al artículo 365 de la citada Ley, la celebración de Junta para proceder a la disolución de la sociedad, a no ser que se aumente o reduzca el capital en la medida suficiente.»

Nuevas normas relativas a la gestión de la calidad de los auditores de cuentas.

Mediante Resolución de 26 de octubre de 2011, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, se publicó la Norma de Control de Calidad Interno de los auditores de cuentas y sociedades de auditoría (NCCI), que fue modificada en algunos aspectos por Resolución de 20 de diciembre de 2013. Dicha norma fue el resultado de la adaptación de la Norma Internacional de Control de Calidad 1 (ISQC1, en sus siglas en inglés), emitida por la International Federation of Accountants (IFAC), a través del Consejo de Normas Internacionales de Auditoría y Aseguramiento (IAASB), para su aplicación en España de acuerdo con lo dispuesto sobre esta materia en la normativa entonces vigente, el Texto Refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2011, de 1 de julio, y su Reglamento de desarrollo, aprobado por el Real Decreto 1517/2011, de 31 de octubre.

Asimismo, mediante Resolución de 15 de octubre de 2013, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, se publicaron las Normas Técnicas de Auditoría, resultado de la adaptación de las Normas Internacionales de Auditoría para su aplicación en España (NIA-ES), entre las que se encuentra la NIA-ES 220 “Control de calidad de la auditoría de estados financieros”, cuyo objeto era tratar de las responsabilidades específicas del auditor de cuentas en relación con los procedimientos de control de calidad interno a aplicar en la auditoría de unos estados financieros, incluyendo las responsabilidades relativas a la revisión del control de calidad del encargo que, en su caso, hubiera de realizarse.El IAASB ha revisado la ISQC1, sustituyéndola por las siguientes dos normas:

— La Norma Internacional de Gestión de Calidad 1 “Gestión de la Calidad en las firmas de auditoría que realizan auditorías de estados financieros” (ISQM1, en sus siglas en inglés)
— La Norma Internacional de Gestión de Calidad 2 “Revisiones de la calidad de los encargos de auditoría de los estados financieros” (ISQM2, en sus siglas en inglés).
Igualmente, ha revisado la NIA 220, adoptando la denominación “Gestión de la calidad de una auditoría de estados financieros” (NIA 220 (Revisada)).

Por otra parte:

a) LAC: La Ley 22/2015, de 20 de julio, de Auditoría de Cuentas (LAC), en su artículo 28, regula una serie de obligaciones de organización interna para los auditores de cuentas, relativas a procedimientos, mecanismos y sistemas de organización interna con los que los auditores de cuentas deben contar en el ejercicio de la actividad de auditoría de cuentas. Y, en relación con el sistema de control de calidad interno, el citado artículo 28 de la LAC, en su apartado 2, exige que “los auditores de cuentas y las sociedades de auditoría implantarán un sistema de control de calidad interno que garantice la calidad de la auditoría de cuentas de conformidad con lo establecido en las normas de control de calidad interno a las que se refiere el artículo 2”, estableciendo los aspectos que, entre otros, dicho sistema debe incluir.
b) RLAC: A este respecto, el Reglamento de desarrollo de la LAC (RLAC), aprobado por el Real Decreto 2/2021, de 12 de enero, dispone lo siguiente:
— En su artículo 4, titulado “Normas de control de calidad interno de los auditores de cuentas”, establece que “las normas de control de calidad interno tendrán por objeto establecer los principios y requisitos a seguir por los auditores de cuentas en la implantación y mantenimiento de un sistema de control de calidad interno que les permita asegurar razonablemente que la actividad de auditoría de cuentas se realiza conforme a lo exigido en la Ley 22/2015, de 20 de julio, en este reglamento y en las normas de auditoría y de ética”.
— En el capítulo IV del título II, sobre Organización Interna, desarrolla determinados aspectos previstos en la LAC sobre esta materia y, en particular, en el artículo 67, el sistema de control de calidad interno. Igualmente debe tenerse en cuenta lo establecido en el artículo 87, sobre organización interna y del trabajo en relación con auditorías de entidades de interés público.
c) Reglamento (UE): Asimismo, debe recordarse lo dispuesto en el artículo 8 del Reglamento (UE) nº 537/2014 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 16 de abril de 2014, sobre los requisitos específicos para la auditoría legal de las entidades de interés público y por el que se deroga la Decisión 2005/909/CE de la Comisión (RUE), en el que para este tipo de entidades exige que, antes de emitir el informe de auditoría y el informe adicional para la comisión de auditoría de la entidad auditada, se efectúe, por parte de un revisor de control de calidad (que deberá ser un auditor de cuentas que no haya participado en el encargo), una revisión de control de calidad del encargo, estableciendo los aspectos que, como mínimo, debe comprender dicha revisión.

RICAC de 20 de abril de 2022: NIGC 1-ES, NIGC 2-ES y NIA-ES 220 (Revisada)

Visto lo anterior, era necesario aprobar unas nuevas normas relativas a la gestión de la calidad de los auditores de cuentas, en sustitución de la Norma de Control de Calidad Interno de los auditores de cuentas y sociedades de auditoría (NCCI) y de la NIA-ES 220 “Control de calidad de la auditoría de estados financieros”, que:

a) Trasladasen a la normativa nacional lo dispuesto en la ISQM1, ISQM2, así como la NIA 220 (Revisada), aprobadas por el IAASB,
b) Al mismo tiempo incorporen, mediante las referencias oportunas (notas aclaratorias o criterios de aplicación), las advertencias pertinentes sobre los aspectos regulados y exigidos sobre esta materia en los artículos del RUE, LAC y RLAC, que los auditores de cuentas deben tener presentes a efectos del diseño, implementación y funcionamiento de su sistema de control de calidad y en su aplicación en relación con los trabajos de auditoría de cuentas que realicen.

En este sentido, debe tenerse en cuenta que, en el apartado 2 del artículo 28 de la LAC, y en otros apartados de este mismo artículo, así como en los artículos 66 a 69 del RLAC, se establecen procedimientos a aplicar por el auditor de cuentas no recogidos específicamente en la ISQM1 en relación con la organización interna que el auditor de cuentas estará obligado a establecer y aplicar para el adecuado cumplimiento de los requerimientos legales en España.

A este respecto, debe indicarse que, si bien los requerimientos exigidos en los artículos 28 de la LAC y 66 del RLAC sobre organización interna no necesariamente deben formar parte del sistema de gestión de la calidad del auditor de cuentas, afectan o pueden afectar al mismo, puesto que influyen en el ejercicio de la actividad de auditoría de cuentas y, por tanto, en su calidad.

En consecuencia, resulta necesario advertir a los auditores de cuentas de dicha circunstancia, con el objeto de indicar que el sistema de gestión de la calidad debe enmarcarse en un sistema de organización interna, lo cual implica que existan procedimientos y mecanismos interconectados en ambos sistemas que sirvan para cumplir los requerimientos exigidos legal o reglamentariamente a este respecto, tanto en relación con el sistema de gestión de la calidad como con el sistema de organización interna. En este sentido, se ha incluido un párrafo explicativo a este respecto, en los criterios de interpretación y en la nota aclaratoria del alcance de la NIGC1-ES, con el objetivo de clarificar esta circunstancia y permitir a los auditores de cuentas que, atendiendo a sus circunstancias específicas, puedan optar de forma voluntaria por el diseño de un sistema integrado de organización interna y gestión de la calidad o por el establecimiento y aplicación de los procedimientos que le permitan dar respuesta a los requerimientos de organización interna contenidos en la LAC y en el RLAC.

Con la misma finalidad y en términos parecidos se ha incorporado en la NIGC2-ES una explicación a este respecto en los criterios de interpretación de esta Norma.

La citada aprobación se ha realizado mediante la Resolución de 20 de abril de 2022, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas. Esta resolución aprueba las siguientes normas:

— NIGC1-ES: La norma de control de calidad interno, “Gestión de la calidad en las firmas de auditoría que realizan auditorías de estados financieros” (NIGC1-ES) resultado de la adaptación de la Norma Internacional de Gestión de Calidad 1.
— NIGC 2-ES: La norma de control de calidad interno “Revisiones de la Calidad de los Encargos” (NIGC2-ES) resultado de la adaptación de la Norma Internacional de Gestión de Calidad 2.
— NIA-ES 220 (Revisada): La Norma Técnica de Auditoría “Gestión de la calidad de una auditoría de estados financieros” (NIA-ES 220 (Revisada)), resultado de la adaptación de la Norma Internacional de Auditoría NIA 220 (Revisada).

Entrada en vigor.

Las Normas objeto de esta Resolución entran en vigor de la siguiente forma:

1. Los sistemas de gestión de la calidad de los auditores y sociedades de auditoría de cuentas deberán estar diseñados e implementados de conformidad con los requerimientos establecidos en la Norma Internacional de Gestión de la Calidad 1 “Gestión de la Calidad en las firmas de auditoría que realizan auditorías de estados financieros”, adaptada para su aplicación en España como NIGC1-ES, el 1 de enero de 2023. La evaluación del sistema de gestión de la calidad en la forma requerida en los apartados 53-54 de dicha Norma se realizará en el plazo de un año a partir de dicha fecha.
2. La Norma Internacional de Gestión de la Calidad 2 “Revisiones de la calidad de los encargos de auditoría de estados financieros”, adaptada para su aplicación en España como NIGC2-ES, será de aplicación en los trabajos de auditoría de cuentas sobre estados financieros correspondientes a ejercicios económicos que se inicien a partir del 1 de enero de 2023.
3. La Norma Técnica de Auditoría “Gestión de la Calidad de una auditoría de estados financieros”, resultado de la adaptación de la Norma Internacional de Auditoría 220R “Gestión de la Calidad de una auditoría de estados financieros”, como NIA-ES 220 (Revisada), será de aplicación a los trabajos de auditoría de cuentas sobre estados financieros correspondientes a ejercicios económicos que se inicien a partir del 1 de enero de 2023.
4. En todo caso, las citadas normas serán de aplicación a los trabajos de auditoría de cuentas contratados o encargados a partir del 1 de enero de 2024, independientemente de los ejercicios económicos a los que se refieran los estados financieros objeto del trabajo.

Disposición derogatoria: A partir del momento en que resulten de aplicación obligatoria las Normas objeto de esta Resolución quedarán derogadas:

— La Norma de Control de Calidad Interno de los auditores y sociedades de auditoría, publicada por Resolución de 26 de octubre de 2011, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas.
— La Norma Técnica de Auditoría NIA-ES 220, resultado de la adaptación para su aplicación en España de la Norma Internacional de Auditoría 220 “Control de Calidad de la Auditoría de Estados Financieros”, publicada por Resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, de 15 de octubre de 2013.
Asimismo, quedará derogado lo dispuesto en el resto de Normas Técnicas de Auditoría no modificadas expresamente en esta Resolución que resulte contradictorio con las Normas que se aprueben, debiendo aplicarse e interpretarse de acuerdo con estas últimas.

La información sobre «sostenibilidad» que viene

En su Comunicación titulada «Acta del Mercado Único — Doce prioridades para estimular el crecimiento y reforzar la confianza — “Juntos por un nuevo crecimiento”» adoptada el 13 de abril de 2011, la Comisión señalaba la necesidad de aumentar la transparencia de la información social y medioambiental facilitada por las empresas de todos los sectores a un nivel alto similar en todos los Estados miembros. La necesidad de mejorar la divulgación de información de contenido social y medioambiental por parte de las empresas, mediante la presentación de una propuesta legislativa en este ámbito, se reiteró en la Comunicación de la Comisión titulada «Estrategia renovada de la UE para 2011-2014 sobre la responsabilidad social de las empresas», adoptada el 25 de octubre de 2011.

Para la Unión Europea la divulgación de información no financiera resulta esencial para la gestión de la transición hacia una economía mundial sostenible que combine la rentabilidad a largo plazo con la justicia social y la protección del medio ambiente. En este contexto, la divulgación de información no financiera contribuye a medir, supervisar y gestionar el rendimiento de las empresas y su impacto en la sociedad.

Así pues, el Parlamento Europeo instó en el año 2013 a la Comisión a presentar una propuesta legislativa sobre divulgación de información no financiera por parte de las empresas, que permita una gran flexibilidad en la actuación para tener en cuenta la naturaleza multidimensional de la responsabilidad social de las empresas (RSE) y la diversidad de políticas de RSE aplicadas por las empresas, teniendo al mismo tiempo un nivel suficiente de comparabilidad que responda a las necesidades de los inversores y otras partes interesadas, así como a la necesidad de ofrecer a los consumidores un acceso sencillo a la información sobre las repercusiones de las empresas en la sociedad.

Año 2014: Directiva sobre información no financiera –NFRD, en sus siglas anglosajonas.

Recogiendo el guante lanzado por el Parlamento Europeo, se publica la Directiva 2014/95/UE, conocida como la Directiva sobre información no financiera –NFRD, en sus siglas anglosajonas–, fija las normas sobre la divulgación de información no financiera y sobre diversidad por parte de determinadas grandes empresas. Esta Directiva modifica la Directiva contable 2013/34/UE.

Básicamente, la directiva exige a las grandes empresas, tanto en cuentas individuales como en consolidadas, la incorporación al informe de gestión de un Estado de Información No Financiera (EINF) que contenga información, en la medida en que resulte necesaria para comprender la evolución, los resultados y la situación de la empresa, y el impacto de su actividad, relativa, como mínimo, a cuestiones medioambientales y sociales, así como relativas al personal, al respeto de los derechos humanos y a la lucha contra la corrupción y el soborno.

Año 2018: Ley 11/2018, de 28 de diciembre.

La transposición de la Directiva 2014/95/UE al ordenamiento español se realizó mediante la Ley 11/2018, de 28 de diciembre, por la que se modifica el Código de Comercio, el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, y la Ley 22/2015, de 20 de julio, de Auditoría de Cuentas, en materia de información no financiera y diversidad.

Las obligaciones exigibles por la Ley 11/2018, de 28 de diciembre, son de aplicación para los ejercicios económicos iniciados a partir del 1 de enero de 2018.

Año 2019: Vuelta de tuerca. Pacto Verde Europeo.

En su Comunicación sobre el Pacto Verde Europeo, adoptada el 11 de diciembre de 2019, la Comisión Europea se comprometió a revisar las disposiciones relativas a la divulgación de información no financiera de la Directiva 2013/34/UE del Parlamento Europeo y de la Comisión. El Pacto Verde Europeo es la nueva estrategia de crecimiento de la Unión Europea. Aspira a transformar la Unión en una economía moderna, eficiente en el uso de los recursos y competitiva, sin emisiones netas de gases de efecto invernadero para 2050.

El 5 de diciembre de 2019, en sus Conclusiones sobre la profundización de la Unión de los Mercados de Capitales, el Consejo destacó la importancia de disponer de información fiable, comparable y pertinente sobre los riesgos, oportunidades y repercusiones en materia de sostenibilidad, y pidió a la Comisión que estudiara la posibilidad de elaborar una norma europea de divulgación de información no financiera.

Año 2020: Resolución del Parlamento Europeo, de 17 de diciembre de 2020, sobre la gobernanza empresarial sostenible [2020/2137 (INI)]

Ya en el año 2020, en la Resolución del Parlamento Europeo, de 17 de diciembre de 2020, sobre la gobernanza empresarial sostenible [2020/2137 (INI)].esta resolución, el Parlamento Europeo acogió con satisfacción el compromiso de la Comisión de revisar la Directiva sobre divulgación de información no financiera, pidió que se ampliara su ámbito de aplicación a otras categorías de empresas y se congratuló del compromiso de la Comisión de elaborar normas de divulgación de información no financiera de la UE. El Parlamento Europeo también consideró que la información no financiera publicada por las empresas de conformidad con la Directiva NFRD debía someterse a una auditoría obligatoria.

Año 2021: Propuesta de la DIRECTIVA CSRD (De “Información no financiera” a “Información sobre sostenibilidad”)

Al considerar que el actual marco legal no garantiza que se satisfagan las necesidades de información de los usuarios en materia de sostenibilidad, se publica, el 21 de abril de 2021, la propuesta de DIRECTIVA DEL PARLAMENTO EUROPEO Y DEL CONSEJO por la que se modifican la Directiva 2013/34/UE, la Directiva 2004/109/CE, la Directiva 2006/43/CE y el Reglamento (UE) n.º 537/2014, por lo que respecta a la información corporativa en materia de sostenibilidad.

ATENCIÓN: De “Información No Financiera” a “Información en materia de sostenibilidad”: En los considerandos de la propuesta de Directiva se comenta que muchas partes interesadas consideran que el término «no financiera» es inexacto, en particular porque implica que la información en cuestión carece de relevancia financiera. Sin embargo, la información en cuestión tiene cada vez más relevancia financiera. Muchas organizaciones, iniciativas y profesionales en este ámbito hacen referencia a información «en materia de sostenibilidad». Por lo tanto, es preferible utilizar el término «información en materia de sostenibilidad» en lugar de «información no financiera». Procede, por tanto, modificar la Directiva 2013/34/UE para tener en cuenta este cambio de terminología.

De esta propuesta destacamos la exigencia de que todas las empresas incluidas en su ámbito de aplicación informen de conformidad con las normas europeas de presentación de información en materia de sostenibilidad que elaborará el EFRAG, y permite a las pymes cotizadas que entren en su ámbito de aplicación informar de conformidad con las normas de presentación de información en materia de sostenibilidad específicas para las pymes.

Es decir, la NFRD ofrecía a las empresas una flexibilidad a la hora de elegir el marco normativo de aplicación para la elaboración del informe. La CSRD incorpora unos estándares propios que serán elaborados por el EFRAG. Recordemos que el European Financial Reporting Advisory Group (EFRAG), Grupo Consultivo Europeo en materia de Información Financiera, es una asociación sin ánimo de lucro constituida con arreglo a la legislación belga que sirve al interés público al asesorar a la Comisión sobre la adopción de las normas internacionales de información financiera.

Año 2022: Futuros estándares europeos de información corporativa en materia de sostenibilidad.

Ya hemos comentado que se encargó al EFRAG la elaboración de unas normas europeas sobre información en temas de sostenibilidad que eviten duplicidades y armonicen la “sopa de estándares” existente.

Así, el pasado 29 de abril de 2022, el European Financial Reporting Advisor Group (EFRAG) lanzó una consulta pública, hasta el 8 de agosto, sobre los borradores de normas europeas de información corporativa en materia de sostenibilidad. Esta consulta tiene como objeto, por un lado, informar sobre los objetivos y el contenido de estos borradores de normas y, por otro, recabar las opiniones acerca de las mismas, los requisitos de divulgación propuestos, incluida su adecuación y proporcionalidad, cómo se han incorporado los principios de la Propuesta de Directiva sobre Sostenibilidad y las posibles opciones para su implementación gradual.

Se trata del primer conjunto de estándares requeridos bajo la propuesta CSRD que cubren la gama completa de asuntos de sostenibilidad: estándares ambientales, sociales, de gobernanza y transversales. Se prevé que este primer set de normas europeas esté aprobado a finales de este año 2022. A este primer set de normas le seguirán otros, que actualmente también se están elaborando en el seno del EFRAG.

Tomando en consideración los aportes de la consulta pública, el 22 de noviembre de 2022, el EFRAG entregó el primer conjunto de borradores de ESRS a la Comisión Europea en su papel de asesor técnico de la Comisión Europea.

La Comisión Europea ahora consultará a los organismos de la UE y los Estados miembros sobre los proyectos de normas, antes de adoptar las normas finales como actos delegados en junio de 2023, seguido de un período de escrutinio por parte del Parlamento Europeo y el Consejo.

Publicación DIRECTIVA CSRD.

El 10 de noviembre de 2022 el Parlamento Europeo aprobó la nueva directiva CSRD. Ha sido el 16 de diciembre de 2022 cuando se ha publicado en el DOUE la Directiva del parlamento europeo y del consejo de 14 de diciembre de 2022 por la que se modifican el Reglamento (UE) n.º 537/2014, la Directiva 2004/109/CE, la Directiva 2006/43/CE y la Directiva 2013/34/UE, por lo que respecta a la presentación de información sobre sostenibilidad por parte de las empresas. Los Estados miembros aplicarán las disposiciones necesarias para que en las fechas que se indican las empresas puedan aplicar los nuevos requerimientos:

— Ejercicios que comiencen a partir de 1 de enero de 2024: Para las empresas ya sujetas a la Directiva sobre divulgación de información no financiera. Es decir:
• A las grandes empresas, en el sentido del artículo 3, apartado 4, de la Directiva 2013/34/UE, que sean entidades de interés público, tal como se definen en el artículo 2, punto 1, de dicha Directiva, y que superen, en la fecha de cierre del balance, el número medio de 500 empleados durante el ejercicio.
• A las entidades de interés público, tal como se definen en el artículo 2, punto 1, de la Directiva 2013/34/UE, que sean sociedades matrices de un grupo grande, en el sentido del artículo 3, apartado 7, de dicha Directiva, y que superen en la fecha de cierre del balance, de manera consolidada, el número medio de 500 empleados durante el ejercicio.

— Ejercicios que comiencen a partir de 1 de enero de 2025: Para las grandes empresas no sujetas en la actualidad a la Directiva sobre divulgación de información no financiera. Es decir:
• A las grandes empresas, en el sentido del artículo 3, apartado 4, de la Directiva 2013/34/UE que no superen, en la fecha de cierre del balance, el número medio de 500 empleados durante el ejercicio.
• A las sociedades matrices de un grupo grande, en el sentido del artículo 3, apartado 7, de la Directiva 2013/34/UE, y que no superen en la fecha de cierre del balance, de manera consolidada, el número medio de 500 empleados durante el ejercicio.

— Ejercicios que comiencen a partir de 1 de enero de 2026: Para las pymes que cotizan, así como para las entidades de crédito pequeñas y no complejas y para las empresas de seguros cautivas. Es decir:
• A las pequeñas y medianas empresas en el sentido del artículo 3, apartados 2 y 3, de la Directiva 2013/34/UE, que sean entidades de interés público, tal como se definen en el artículo 2, punto 1, letra a), de dicha Directiva, y que no sean microempresas tal como se definen en el artículo 3, apartado 1, de dicha Directiva,
• A entidades pequeñas y no complejas tal como se definen en el artículo 4, apartado 1, punto 145, del Reglamento (UE) n.º 575/2013, siempre que sean grandes empresas en el sentido del artículo 3, apartado 4, de la Directiva 2013/34/UE o sean pequeñas y medianas empresas en el sentido del artículo 3, apartados 2 y 3, de dicha Directiva, que sean entidades de interés público, tal como se definen en el artículo 2, punto 1, letra a), de dicha Directiva, y que no sean microempresas tal como se definen en el artículo 3, apartado 1, de dicha Directiva,
• A las empresas de seguro cautivas tal como se definen en el artículo 13, punto 2, de la Directiva 2009/138/CE del Parlamento Europeo y del Consejo(39)y a las empresas de reaseguros cautivas tal como se definen en el artículo 13, punto 5, de dicha Directiva, siempre que se trate de grandes empresas, en el sentido del artículo 3, apartado 4, de la Directiva 2013/34/UE, o de pequeñas y medianas empresas, en el sentido del artículo 3, apartados 2 y 3, de dicha Directiva, que sean entidades de interés público tal como se definen en el artículo 2, punto 1, letra a), de dicha Directiva y que no sean microempresas tal como se definen en el artículo 3, apartado 1, de dicha Directiva.

La Unión Europea tiene el firme propósito de que la información en materia de sostenibilidad se sitúe a la par que la estrictamente financiera dentro de la información corporativa. Las afectadas en primera instancia van a ser las grandes empresas no obstante es probable que las PYMES también noten el impacto de los nuevos y crecientes requerimientos. Su posición en la cadena de valor de su actividad les obligará a satisfacer las peticiones de información que les hagan sus grandes clientes. También a la hora de solicitar financiación se les solicitará información por parte de sus financiadores. Tampoco descartemos que, dada la relevancia social que están adquiriendo estos temas, opten por ofrecer los informes de sostenibilidad de manera voluntaria.

En definitiva, es un tema que ha venido para quedarse y que irá adquiriendo cada vez mayor relevancia. Muestra de ello es la creación en el ámbito del ICAC, mediante el artículo 106 del Real Decreto-ley 20/2022, de 27 de diciembre, de medidas de respuesta a las consecuencias económicas y sociales de la Guerra de Ucrania y de apoyo a la reconstrucción de la isla de La Palma y a otras situaciones de vulnerabilidad, del Comité Consultivo de Sostenibilidad, dependiente del Consejo de Información Corporativa del que formarán parte representantes de los supervisores españoles, preparadores de la información corporativa sobre sostenibilidad, usuarios de la información, representantes de los Ministerios competentes por razón de la materia y auditores, todos ellos expertos en sostenibilidad con objeto de contribuir a una adecuada formación de la posición española en Europa.

Para más detalles sobre el proceso descrito ver el comentario relacionado.

Información sobre el periodo medio de pago (PMP)

Ley 15/2010, de 5 de julio y Resolución de 29 de diciembre de 2010, del ICAC.

La disposición adicional tercera de la Ley 15/2010, de 5 de julio, de modificación de la Ley 3/2004, de 29 de diciembre, por la que se establecen medidas de lucha contra la morosidad en las operaciones comerciales estableció que las sociedades debían publicar de forma expresa las informaciones sobre plazos de pago a sus proveedores en la Memoria de sus cuentas anuales.

El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC) resolvería sobre la información oportuna a incorporar en la Memoria de Cuentas Anuales de las empresas para que, a partir de las correspondientes al ejercicio 2010, la Auditoría Contable contenga la información necesaria que acredite si los aplazamientos de pago efectuados se encuentren dentro de los límites indicados en dicha Ley. Atendiendo a este mandato fue la Resolución de 29 de diciembre de 2010, del ICAC, sobre la información a incorporar en la memoria de las cuentas anuales en relación con los aplazamientos de pago a proveedores en operaciones comerciales, la que incorporó a la memoria la nota «Información sobre el periodo medio de pago a proveedores. Disposición adicional tercera. «Deber de información» de la Ley 15/2010, de 5 de julio»

La Ley 31/2014, de 3 de diciembre y Resolución de 29 de enero de 2016, del ICAC.

La Ley 31/2014, de 3 de diciembre, por la que se modifica la Ley de Sociedades de Capital para la mejora del gobierno corporativo (BOE del 4), mediante su disposición final segunda, modificó la citada disposición adicional tercera dejándola de la siguiente manera desde 24 de diciembre de 2014:

1. Todas las sociedades mercantiles incluirán de forma expresa en la memoria de sus cuentas anuales su período medio de pago a proveedores.
2. Las sociedades mercantiles cotizadas publicarán en su página web su periodo medio de pago a proveedores.
3. Las sociedades mercantiles que no sean cotizadas y no presenten cuentas anuales abreviadas publicarán su periodo medio de pago a proveedores en su página web, si la tienen.
4. El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, mediante resolución, indicará las adaptaciones que resulten necesarias, de acuerdo con lo previsto en esta ley, para que las sociedades mercantiles no encuadradas en el artículo 2.1 de la Ley Orgánica 2/2012, de 27 de abril, de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad Financiera apliquen adecuadamente la metodología de cálculo del periodo medio de pago a proveedores determinada por el Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas. Dicha resolución requerirá informe previo a su aprobación por parte del Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas.

El 4 de febrero de 2016, se publicó en el BOE la Resolución de 29 de enero de 2016, del ICAC sobre la información a incorporar en la memoria de las cuentas anuales en relación con el periodo medio de pago a proveedores en operaciones comerciales. Esta resolución derogó la RICAC de 20/12/2010 y tuvo por objeto aclarar y sistematizar la información que las sociedades mercantiles deben recoger en la memoria de sus cuentas anuales individuales y consolidadas, a efectos del deber de información previsto en la citada disposición adicional tercera de la Ley 15/2010.

Directiva 2013/34/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 26 de junio de 2013 y Ley 22/2015, de 20 de julio, de Auditoría de Cuentas.

La Directiva 2013/34/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 26 de junio de 2013, sobre los estados financieros anuales, los estados financieros consolidados y otros informes afines de ciertos tipos de empresas, fija el contenido máximo de información que se puede requerir a una empresa pequeña, a excepción de las empresas de interés público.

La incorporación a nuestra legislación del mandato de la directiva trajo consigo la modificación de los artículos 260 y 261 del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital por la Ley 22/2015, de 20 de julio, de Auditoría de Cuentas.

Real Decreto 602/2016, de 2 de diciembre y Orden JUS/471/2017.

El desarrollo reglamentario la reforma llevada a cabo por la Ley 22/2015, con efectos para los ejercicios que se iniciasen a partir del 1 de enero de 2016, debía hacerse de la forma que menos cargas originara a las pequeñas empresas, por lo que en línea con la revisión legal se preveía suprimir las indicaciones que excedieran del contenido máximo fijado por la norma europea. El periodo medio de pago a proveedores no forma parte de la información obligatoria que, de acuerdo con la Directiva, deben proporcionar las pequeñas empresas en las cuentas anuales. El citado desarrollo se realizó mediante el Real Decreto 602/2016, de 2 de diciembre y eliminó, para la memoria abreviado y del PGCPYMES de las cuentas anuales de los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2016, esta información del contenido a suministrar en la memoria.

No obstante, dado que la obligación de incorporar esta información fue establecida por la Ley 15/2010, nos preguntamos en su momento si una norma reglamentaria como el Real Decreto 602/2016 podía contravenir lo dispuesto una norma jerárquicamente superior. Finalmente, la solución a las dudas suscitadas sobre la eliminación de la memoria abreviada y de PYMES de la información relacionada con la propuesta de aplicación de resultados y con el período medio de pago a proveedores la dio la Orden JUS/471/2017, de 19 de mayo, por la que se aprueban los nuevos modelos para la presentación en el Registro Mercantil de las cuentas anuales de los sujetos obligados a su publicación.

El Real Decreto 602/2016, de 2 de diciembre, en su disposición final tercera, recoge la habilitación al Ministro de Justicia para que mediante orden ministerial pueda fijar el contenido estandarizado y separado de la información que, al margen de las cuentas anuales, deban presentar en el Registro Mercantil los empresarios obligados a depositar sus cuentas anuales, cuando por imperativo legal u otras razones idóneas de política legislativa sea obligatorio o conveniente el suministro de la información que hasta la fecha se venía exigiendo en la memoria por disposiciones mercantiles o de otra índole. De acuerdo con dicha disposición final la citada Orden JUS/471/2017 modificó la hoja de datos generales de identificación del depósito de cuentas en los modelos abreviado y pymes para incorporar una hoja adicional con la información sobre la aplicación de los resultados y el período medio de pago a proveedores que se había sacado de la memoria. En la actualidad, los últimos modelos oficiales aprobados son los contenidos en la Orden JUS/616/2022, de 30 de junio que mantienen la citada hoja adicional.

Ley 18/2022, de 28 de septiembre.

La Ley 18/2022, de 28 de septiembre, de creación y crecimiento de empresas ha vuelto a modificar la citada disposición adicional tercera de la Ley 15/2010, Así, a partir del 19 de octubre de 2022, la redacción vigente sería la siguiente:

1. Todas las sociedades mercantiles incluirán de forma expresa en la memoria de sus cuentas anuales su período medio de pago a proveedores.
2. Las sociedades mercantiles cotizadas publicarán en su página web su periodo medio de pago a proveedores, el volumen monetario y número de facturas pagadas en un periodo inferior al máximo establecido en la normativa de morosidad y el porcentaje que suponen sobre el número total de facturas y sobre el total monetario de los pagos a sus proveedores. Esta información se incluirá en la memoria de sus cuentas anuales.
3. Las sociedades mercantiles que no sean cotizadas y no presenten cuentas anuales abreviadas publicarán su periodo medio de pago a proveedores, el volumen monetario y número de facturas pagadas en un periodo inferior al máximo establecido en la normativa de morosidad y el porcentaje que suponen sobre el número total de facturas y sobre el total monetario de los pagos a sus proveedores en su página web, si la tienen. Esta información se incluirá en la memoria de sus cuentas anuales.
4. El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, mediante resolución, indicará las adaptaciones que resulten necesarias, de acuerdo con lo previsto en esta ley, para que las sociedades mercantiles no encuadradas en el artículo 2.1 de la Ley Orgánica 2/2012, de 27 de abril, de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad Financiera, apliquen adecuadamente la metodología de cálculo del periodo medio de pago a proveedores determinada por el Ministerio de Hacienda y Función Pública. Dicha resolución requerirá informe previo a su aprobación por parte del Ministerio de Hacienda y Función Pública.

Como vemos, la principal novedad es la incorporación de más datos informativos relacionados con el período de pago a proveedores. Así, además de informar sobre el PMP se deberá informar sobre volumen monetario y número de facturas pagadas en un periodo inferior al máximo establecido en la normativa de morosidad y el porcentaje que suponen sobre el número total de facturas y sobre el total monetario de los pagos a sus proveedores. Quedabamos a la espera de la resolución del ICAC que desarrolle los nuevos requerimientos incorporados por la Ley 18/2022.

Consulta 1 del BOICAC 132 (web ICAC de 7 de noviembre 2022)

El ICAC ha respondido a una consulta sobre la información a incorporar en la memoria de las cuentas anuales en relación con el periodo medio de pagos a proveedores en operaciones comerciales, tras la publicación en el BOE de la Ley 18/2022, de 28 de septiembre, de creación y crecimiento de empresas.

En concreto, las cuestiones planteadas son las siguientes:

1. Si el ICAC tiene previsto modificar la Resolución de 29 de enero de 2016, sobre la información a incorporar en la memoria de las cuentas anuales en relación con el periodo medio de pago a proveedores en operaciones comerciales.
2. Si las pequeñas y medianas empresas están obligadas a incluir en la memoria de las cuentas anuales el periodo medio de pago a proveedores y la información adicional que prevé la disposición adicional tercera. Deber de información, según la nueva redacción introducida por el artículo 9 de la Ley 18/2022, de 28 de septiembre, de creación y crecimiento de empresas.

Pues bien, tras recordarnos lo establecido por la disposición adicional tercera de la Ley 15/2010, de 5 de julio, de modificación de la Ley 3/2004, de 29 de diciembre, por la que se establecen medidas de lucha contra la morosidad en las operaciones comerciales y, en su desarrollo, por la Resolución de 29 de enero de 2016, sobre la información a incorporar en la memoria de las cuentas anuales en relación con el periodo medio de pago a proveedores en operaciones comerciales, el ICAC responde lo siguiente:

— Vigencia de la RICAC de 29 de enero de 2016: El artículo 9 de la Ley 18/2022, de 28 de septiembre, amplía la información que las sociedades mercantiles deben incluir en la memoria de sus cuentas anuales y que también deben publicar en su página web, si la tienen. Sin embargo, no modifica la metodología de cálculo del periodo medio de pago a proveedores, por lo que en respuesta a la primera cuestión planteada este Instituto no prevé modificar la Resolución de 29 de enero de 2016.
— Memoria abreviada y memoria PGCPYMES: El ICAC nos recuerda que la Directiva 2013/34/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 26 de junio de 2013, sobre los estados financieros anuales, los estados financieros consolidados y otros informes afines de ciertos tipos de empresas, fija el contenido máximo de información que se puede requerir a una empresa pequeña, a excepción de las empresas de interés público. La incorporación a nuestra legislación de este mandato trajo consigo la modificación de los artículos 260 y 261 del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital por la Ley 22/2015, de 20 de julio, de Auditoría de Cuentas.

El desarrollo reglamentario de esta reforma legal, con efectos para los ejercicios que se inicien a partir del 1 de enero de 2016, debía hacerse de la forma que menos cargas originara a las pequeñas empresas, por lo que en línea con la revisión legal estaba previsto que se suprimieran las indicaciones que exceden del contenido máximo fijado por la norma europea. El periodo medio de pago a proveedores no forma parte de la información obligatoria que, de acuerdo con la Directiva, deben proporcionar las pequeñas empresas en las cuentas anuales. El citado desarrollo se realizó mediante el Real Decreto 602/2016, de 2 de diciembre y, efectivamente, eliminó, de la memoria abreviada del PGC y de la memoria del PGCPYMES de las cuentas anuales de los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2016, esta información.

Por ello, el ICAC responde que, en aplicación del principio de especialidad, la regulación contenida en estas normas prevalece en la medida en que por razón de materia son las disposiciones que regulan la información contable que deben proporcionar las empresas. Por otro lado, según el principio de primacía del Derecho de la Unión, aplicable tanto al Derecho primario como al derivado, la Directiva prevalece sobre la norma nacional, en todo caso.

Así, el ICAC concluye que sólo las entidades que elaboren la memoria en modelo normal deberán incluir de forma expresa en la memoria información sobre su periodo medio de pago a proveedores, junto con el resto de información previsto por la Ley 18/2022.

Informe sobre el impuesto sobre sociedades o impuestos de naturaleza idéntica o análoga.

La Ley 28/2022, de 21 de diciembre, de fomento del ecosistema de las empresas emergentes ha traspuesto la Directiva (UE) 2021/2101 del Parlamento Europeo y del Consejo de 24 de noviembre de 2021 por la que se modifica la Directiva 2013/34/UE en lo que respecta a la divulgación de información relativa al impuesto sobre sociedades por parte de determinadas empresas y sucursales.

En el contexto de un esfuerzo continuado por parte del Consejo de la Unión Europea para combatir la elusión del impuesto sobre sociedades, el Parlamento Europeo, en su Resolución de 26 de marzo de 2019 destacó la necesidad de una ambiciosa comunicación pública de información desglosada por países como un instrumento para mejorar la transparencia empresarial y aumentar el escrutinio público. En concreto, se declaró necesario aumentar el escrutinio público del impuesto sobre sociedades abonado por empresas multinacionales que desempeñan actividades en la Unión. Este objetivo se logaría mediante un informe relativo al impuesto sobre sociedades, independientemente del lugar donde esté establecida la sociedad matriz última del grupo multinacional.

Así, la DIRECTIVA (UE) 2021/2101 DEL PARLAMENTO EUROPEO Y DEL CONSEJO de 24 de noviembre de 2021 por la que se modifica la Directiva 2013/34/UE en lo que respecta a la divulgación de información relativa al impuesto sobre sociedades por parte de determinadas empresas y sucursales introdujo la obligación para las grandes empresas en otros sectores de actividad de presentar un informe por país con carácter anual. Mediante la Directiva 2013/36/UE del Parlamento y del Consejo la Unión ya había introducido la publicidad de los informes por país para el sector bancario, y mediante la Directiva 2013/34/UE, para la industria extractiva y maderera.

En cuanto a su transposición, los Estados miembros pondrán en vigor las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas necesarias para dar cumplimiento a lo establecido en esta Directiva (UE) 2021/2101, a más tardar el 22 de junio de 2023.

Pues bien, en la Ley 28/2022, de 21 de diciembre, de fomento del ecosistema de las empresas emergentes, publicada en el BOE el día 22 de diciembre de 2022, se ha incorporado una Disposición final sexta que viene a modificar la Ley 22/2015, de 20 de julio, de Auditoría de Cuentas (LAC) con el objetivo de realizar dicha transposición. Esta disposición final sexta:

— Modifica el apartado 1 del artículo 5. Informe de auditoría de cuentas anuales: El objetivo de esta modificación es incorporar dentro de dicho contenido una declaración, de si la entidad auditada estaba obligada a presentar, en el ejercicio previo al auditado, el informe relativo al impuesto de sociedades o impuestos de naturaleza idéntica o análoga al que se refiere la disposición adicional undécima que se incorpora. En caso de que estuviera obligada, una declaración de que la entidad publicó el informe en el Registro Mercantil y en la página web correspondientes, de conformidad con lo previsto en la citada disposición.
— Introduce una disposición adicional undécima: El objetivo de esta incorporación es la incorporación de la obligación de informar acerca del impuesto sobre sociedades o impuestos de naturaleza idéntica o análoga por parte de determinadas empresas y sucursales prevista por la DIRECTIVA (UE) 2021/2101 DEL PARLAMENTO EUROPEO Y DEL CONSEJO de 24 de noviembre de 2021.

En definitiva, la futura obligación será la de elaborar, publicar, depositar y hacer accesible un informe acerca del impuesto sobre sociedades o impuestos de naturaleza idéntica o análoga.

RESUMEN MES A MES

ENERO

Contabilidad pública: Entidades que integran el Sistema de la Seguridad Social.

Resolución de 10 de enero de 2022, de la Intervención General de la Administración del Estado, por la que se modifica la de 1 de julio de 2011, por la que se aprueba la adaptación del Plan General de Contabilidad Pública a las entidades que integran el sistema de la Seguridad Social (BOE del 14/01/2022)

Comisión nacional del Mercado de valores (CNMV): Publicidad criptoactivos.

Circular 1/2022, de 10 de enero, de la Comisión Nacional del Mercado de Valores, relativa a la publicidad sobre criptoactivos presentados como objeto de inversión (BOE del 17/01/2022)

Banco Central Europeo (BCE): Instituciones Financieras Monetarias.

Orientación (UE) 2022/67 del Banco Central Europeo, de 6 de enero de 2022, por la que se modifica la Orientación (UE) 2021/830 sobre las estadísticas de las partidas del balance y las estadísticas de tipos de interés de las instituciones financieras monetarias (BCE/2022/1) (DOUE del 18/01/2022).

Sociedad de Gestión de Activos procedentes de la Restructuración Bancaria (SAREB)

Real Decreto-ley 1/2022, de 18 de enero, por el que se modifican la Ley 9/2012, de 14 de noviembre, de reestructuración y resolución de entidades de crédito; la Ley 11/2015, de 18 de junio, de recuperación y resolución de entidades de crédito y empresas de servicios de inversión; y el Real Decreto 1559/2012, de 15 de noviembre, por el que se establece el régimen jurídico de las sociedades de gestión de activos, en relación con el régimen jurídico de la Sociedad de Gestión de Activos procedentes de la Reestructuración Bancaria (BOE del 19/01/2022).

Contabilidad de los partidos políticos.

Resolución de 19 de enero de 2022, de la Presidencia del Tribunal de Cuentas, por la que se publica el Acuerdo del Pleno de 17 de enero de 2022, sobre modificación de la Instrucción aprobada por el Pleno del Tribunal de Cuentas en su sesión de 30 de marzo de 2017, por la que se regula la presentación telemática de las cuentas anuales consolidadas de los partidos políticos y de las cuentas anuales de las fundaciones y demás entidades vinculadas o dependientes de ellos, y el formato de dichas cuentas, así como el cumplimiento de las obligaciones de información al Tribunal de Cuentas establecidas por la normativa en relación con las referidas contabilidades (BOE del 21/01/2022).

FEBRERO

Consultas ICAC.

El día 1 de febrero de 2022 se publicaron en la página web del ICAC cuatro nuevas consultas de contabilidad pertenecientes al BOICAC 128, diciembre 2021:

— Consulta 1: Sobre la procedencia del registro de un pasivo por impuesto diferido en cuentas consolidadas por la tributación por dividendos derivado de la limitación al 95% de la exención por dividendos y plusvalías establecida en el artículo 21 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
— Consulta 2: Sobre el tratamiento contable de la entrega sin contraprestación de un inmueble en la compra de otro inmovilizado.
— Consulta 3: Se plantean diversas cuestiones relacionadas con la aplicación de la Resolución de 10 de febrero de 2021 del ICAC, por la que se dictan normas de registro, valoración y elaboración de las cuentas anuales para el reconocimiento de ingresos por la entrega de bienes y la prestación de servicios (RICAC de ingresos) por una empresa que aplica el PGC de PYMES
— Consulta 4: Sobre la obligación de suministrar información en la memoria de la clasificación por vencimientos de los activos financieros que tengan un vencimiento determinado o determinable

Banco de España: Establecimientos financieros de crédito.

Circular 1/2022, de 24 de enero, del Banco de España, a los establecimientos financieros de crédito, sobre liquidez, normas prudenciales y obligaciones de información, y que modifica la Circular 1/2009, de 18 de diciembre, a entidades de crédito y otras supervisadas, en relación con la información sobre la estructura de capital y cuotas participativas de las entidades de crédito, y sobre sus oficinas, así como sobre los altos cargos de las entidades supervisadas, y la Circular 3/2019, de 22 de octubre, por la que se ejerce la facultad conferida por el Reglamento (UE) 575/2013 de definir el umbral de significatividad de las obligaciones crediticias vencidas (BOE del 03/02/2022).

Contabilidad pública.

Resolución de 1 de febrero de 2022, de la Intervención General de la Administración del Estado, por la que se modifica la de 30 de julio de 2015, por la que se dictan instrucciones para el ejercicio del control financiero permanente (BOE del 07/02/2022).

Entidades aseguradoras.

Real Decreto 63/2022, de 25 de enero, por el que se modifica el Real Decreto 1060/2015, de 20 de noviembre, de ordenación, supervisión y solvencia de las entidades aseguradoras y reaseguradoras, para la actualización de la composición de la Junta Consultiva de Seguros y Fondos de Pensiones (BOE del 07/02/2022).

MARZO

Normas Internacionales de Contabilidad adoptadas por la UE.

Reglamento (UE) 2022/357 de la Comisión, de 2 de marzo de 2022, que modifica el Reglamento (CE) n.º 1126/2008 por el que se adoptan determinadas normas internacionales de contabilidad de conformidad con el Reglamento (CE) n.º 1606/2002 del Parlamento Europeo y del Consejo, en lo relativo a las Normas Internacionales de Contabilidad 1 y 8 (DOUE 03/03/2022).

Normativa europea sobre planes de resolución de entidades de crédito y empresas de servicios de inversión.

Reglamento de Ejecución (UE) 2022/365 de la Comisión de 3 de marzo de 2022 por el que se modifica el Reglamento de Ejecución (UE) 2018/1624, por el que se establecen normas técnicas de ejecución en relación con los procedimientos, modelos de formularios y plantillas para la notificación de información a efectos de los planes de resolución para las entidades de crédito y las empresas de servicios de inversión, de conformidad con la Directiva 2014/59/UE del Parlamento Europeo y del Consejo (DOUE del 04/03/2022).

Auditoría del Sector Público: Normas internacionales de auditoría y de gestión de la calidad.

Resolución de 21 de marzo de 2022, de la Intervención General de la Administración del Estado, sobre el proceso de adaptación al Sector Público de las Normas Internacionales de Auditoría y de Gestión de la Calidad (BOE del 30/03/2022).

ABRIL

Contabilidad pública: entidades que integran el Sistema de la Seguridad Social.

Resolución de 23 de marzo de 2022, de la Intervención General de la Seguridad Social, por la que se modifica la de 3 de julio de 2014, por la que se aprueba la Instrucción de contabilidad para las entidades que integran el Sistema de la Seguridad Social (BOE del 05/04/2022).

Banco de España: Requisitos prudenciales de las entidades de crédito y las empresas de inversión.

Circular 3/2022, de 30 de marzo, del Banco de España, por la que se modifican la Circular 2/2016, de 2 de febrero, a las entidades de crédito, sobre supervisión y solvencia, que completa la adaptación del ordenamiento jurídico español a la Directiva 2013/36/UE y al Reglamento (UE) n.º 575/2013; la Circular 2/2014, de 31 de enero, a las entidades de crédito, sobre el ejercicio de diversas opciones regulatorias contenidas en el Reglamento (UE) n.º 575/2013, del Parlamento Europeo y del Consejo, de 26 de junio de 2013, sobre los requisitos prudenciales de las entidades de crédito y las empresas de inversión, y por el que se modifica el Reglamento (UE) n.º 648/2012; y la Circular 5/2012, de 27 de junio, a entidades de crédito y proveedores de servicios de pago, sobre transparencia de los servicios bancarios y responsabilidad en la concesión de préstamos (06/04/2022).

Supervisión bancaria europea: Información sobre las exposiciones al riesgo de tipo de interés en relación con posiciones no mantenidas en la cartera de negociación.

Reglamento de Ejecución (UE) 2022/631 de la Comisión, de 13 de abril de 2022, por el que se modifican las normas técnicas de ejecución establecidas en el Reglamento de Ejecución (UE) 2021/637 en lo que respecta a la divulgación de información sobre las exposiciones al riesgo de tipo de interés en relación con posiciones no mantenidas en la cartera de negociación (DOUE de 19/04/2022).

Auditoría: Normas de gestión de la calidad de una auditoría de estados financieros.

Resolución de 20 de abril de 2022, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se publican las normas de control de calidad interno, “Gestión de la calidad en las firmas de auditoría que realizan auditorías de estados financieros” (NIGC1-ES) y “Revisiones de la Calidad de los Encargos” (NIGC2-ES), resultado de la adaptación de las Normas Internacionales de Gestión de Calidad 1 y 2, respectivamente; así como la Norma Técnica de Auditoría “Gestión de la calidad de una auditoría de estados financieros” (NIA-ES 220 (Revisada)), resultado de la adaptación de la Norma Internacional de Auditoría NIA 220 (Revisada). (web ICAC 21/04/2022 y BOE del 30/04/2022).

Supervisión bancaria europea: normas técnicas de regulación que especifican las condiciones con arreglo a las cuales debe efectuarse la consolidación.

Reglamento Delegado (UE) 2022/676 de la Comisión, de 3 de diciembre de 2021, por el que se completa el Reglamento (UE) n.º 575/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo en lo que respecta a las normas técnicas de regulación que especifican las condiciones con arreglo a las cuales debe efectuarse la consolidación en los casos a los que se hace referencia en el artículo 18, apartados 3 a 6, y el artículo 18, apartado 8, de dicho Reglamento (DOUE de 26/04/2022).

Consultas ICAC.

El día 26 de abril de 2022 se publicaron en la página web del ICAC cuatro nuevas consultas de contabilidad pertenecientes al BOICAC 129, marzo 2022:

— Consulta 1: Sobre el tratamiento contable de una subvención para cancelar parcialmente un préstamo ICO
— Consulta 2: Sobre la contabilización de una aportación no dineraria como pago de un dividendo pasivo
— Consulta 3: Sobre la valoración del impuesto diferido en una cooperativa “especialmente protegida”
— Consulta 4: Sobre el tratamiento contable de la bonificación extraordinaria y temporal en el precio de venta al público de determinados productos energéticos y aditivos

El día 28 de abril se publicó en la página web del ICAC una consulta de auditoría incorporada al BOICAC 130, junio 2022: Consulta única de auditoría: La cuestión planteada se refiere a la consideración de una SOCIMI como entidad de interés público (EIP).

Contabilidad pública: Cuenta General de la Comunidad Autónoma de Cantabria del ejercicio 2021.

Orden HAC/12/2022, de 26 de abril, por la que se regula la documentación para la formación de la Cuenta General de la Comunidad Autónoma de Cantabria del ejercicio 2021 (BOC de 28/04/2022).

MAYO

Contabilidad pública: Procedimiento contable a seguir en las operaciones derivadas del procedimiento excepcional regulado en el artículo 2 del Real Decreto-ley 9/2022, de 26 de abril.

Resolución de 4 de mayo de 2022, de la Intervención General de la Administración del Estado, por la que se establece el procedimiento contable a seguir en las operaciones derivadas del procedimiento excepcional regulado en el artículo 2 del Real Decreto-ley 9/2022, de 26 de abril, por el que se adoptan medidas hipotecarias y de gestión de pagos en el exterior en el marco de la aplicación de las medidas restrictivas aprobadas por la Unión Europea en respuesta a la invasión de Ucrania (BOE del 05/05/2022).

Contabilidad pública: Cuentas de la Administración General del Estado, de sus organismos autónomos y del resto de entidades del sector público administrativo cuyos recursos financieros integran el Tesoro Público.

Orden ETD/389/2022, de 29 de abril, por la que se regulan los tipos de cuentas de la Administración General del Estado, de sus organismos autónomos y del resto de entidades del sector público administrativo cuyos recursos financieros integran el Tesoro Público, y se establece el régimen de autorización, apertura y utilización de dichas cuentas (BOE del 05/05/2022).

Contabilidad pública: Andalucía; control financiero en entidades sometidas al régimen de contabilidad no presupuestaria.

Resolución de 28 de abril de 2022, de la Intervención General de la Junta de Andalucía, por la que se establecen las condiciones para el ejercicio del control financiero en entidades sometidas al régimen de contabilidad no presupuestaria y se modifican las Resoluciones de 6 de abril y de 27 de octubre de 2011 ( BOJA de 06/05/2022).

ICAC: Nuevos criterios de interpretación emitidos por el Grupo Técnico de Independencia del ICAC.

El día 13 de mayo de 2022 se publicaron en la página web del ICAC los siguientes nuevos criterios de interpretación:

— Criterio de interpretación de la extensión a las entidades vinculadas de la causa de incompatibilidad derivada de la posesión de interés significativo directo en la entidad.
— Criterio de interpretación del ámbito temporal de las prohibiciones posteriores reguladas en el artículo 23 de la Ley de Auditoría de Cuentas y en el artículo 61 de su reglamento de desarrollo.

ICAC: Boletín económico-financiero de apoyo a la supervisión basada en riesgos de auditoría.

El 24 de mayo de 2022 se ha publicado en la web del ICAC el Boletín económico-financiero de apoyo a la supervisión basada en riesgos de auditoría correspondiente al primer trimestre del año 2022.

JUNIO

Comisión nacional del Mercado de valores (CNMV): Modelos de notificación de participaciones significativas, de operaciones del emisor sobre acciones propias, y creadores de mercado.

Circular 2/2022, de 26 de mayo, de la Comisión Nacional del Mercado de Valores, por la que se aprueban los modelos de notificación de participaciones significativas, de operaciones del emisor sobre acciones propias, y creadores de mercado (BOE del 08/06/2022).

Contabilidad pública: Funcionamiento de la Red Contable Agraria Nacional.

Real Decreto 427/2022, de 7 de junio, por el que se establecen las normas de funcionamiento de la Red Contable Agraria Nacional, y se determinan las funciones, la composición y las normas de funcionamiento de su Comité Nacional (BOE del 29/06/2022).

JULIO

Registro Mercantil: Nuevos modelos para el depósito de cuentas anuales.

El 4 de julio se publicaron en el BOE las ordenes que aprobaron los nuevos modelos oficiales para el depósito de las cuentas anuales en el Registro Mercantil:

— Orden JUS/615/2022, de 30 de junio, por la que se aprueban los modelos de presentación en el Registro Mercantil de las cuentas anuales consolidadas de los sujetos obligados a su publicación (BOE de 04/07/2022)
— Orden JUS/616/2022, de 30 de junio, por la que se aprueban los nuevos modelos para la presentación en el Registro Mercantil de las cuentas anuales de los sujetos obligados a su publicación (BOE de 04/07/2022)
Consultas ICAC

El día 12 de julio de 2022 se publicaron en la página web del ICAC 3 nuevas consultas de contabilidad pertenecientes al BOICAC 130, junio 2022:

— Consulta 1: Sobre el tratamiento contable de una determinada acción comercial dirigida a la captación de clientes.
— Consulta 2: Sobre el tratamiento contable de la prestación de un servicio que se ofrece a todos los clientes de forma gratuita en el contexto de una campaña comercial.
— Consulta 3: Sobre el tratamiento contable de una resolución judicial por la que se reconoce a la empresa el derecho a la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores.

Registro Mercantil: Legalización de libros de las cooperativas murcianas.

Resolución de la Dirección General de Autónomos, Trabajo y Economía Social, por la que se dictan instrucciones sobre la legalización por la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia, de los libros de las entidades a los que le es de aplicación la Ley 8/2006, de 16 de noviembre, de Sociedades Cooperativas de la Región de Murcia (BORM de 16/07/2022).

Normativa europea sobre información relativa a la sostenibilidad en el sector de los servicios financieros.

Reglamento Delegado (UE) 2022/1288 de la Comisión, de 6 de abril de 2022, por el que se completa el Reglamento (UE) 2019/2088 del Parlamento Europeo y del Consejo respecto a las normas técnicas de regulación que especifican los pormenores en materia de contenido y presentación que ha de cumplir la información relativa al principio de «no causar un perjuicio significativo», y especifican el contenido, los métodos y la presentación para la información relativa a los indicadores de sostenibilidad y las incidencias adversas en materia de sostenibilidad, así como el contenido y la presentación de información relativa a la promoción de características medioambientales o sociales y de objetivos de inversión sostenible en los documentos precontractuales, en los sitios web y en los informes periódicos (DOUE de 25/07/2022).

Mercados financieros de la Unión: Aplicación de límites de posición a los derivados sobre materias primas y los procedimientos de solicitud de exención de los límites de posición.

Reglamento Delegado (UE) 2022/1302 de la Comisión, de 20 de abril de 2022, por el que se completa la Directiva 2014/65/UE del Parlamento Europeo y del Consejo en lo relativo a las normas técnicas de regulación para la aplicación de límites de posición a los derivados sobre materias primas y los procedimientos de solicitud de exención de los límites de posición (DOUE de 26/07/2022).

Normativa europea sobre la información que las partes en la titulización deben facilitar a la Autoridad Europea de Valores y Mercados (AEVM)

Reglamento Delegado (UE) 2022/1301 de la Comisión, de 31 de marzo de 2022, por el que se modifican las normas técnicas de regulación establecidas en el Reglamento Delegado (UE) 2020/1226 en lo que respecta a la información que debe facilitarse con arreglo a los requisitos de notificación STS aplicables a las titulizaciones sintéticas dentro de balance (DOUE de 26/07/2022).

Normativa europea sobre auditoría: Adecuación y equivalencia de las autoridades y sistemas se supervisión de los Estados Unidos de América con arreglo a la Directiva 2006/43/CE relativa a la auditoría legal de las cuentas anuales y de las cuentas consolidadas.

Decisión de Ejecución (UE) 2022/1297 de la Comisión, de 22 de julio de 2022, sobre la adecuación de las autoridades competentes de los Estados Unidos de América con arreglo a la Directiva 2006/43/CE del Parlamento Europeo y del Consejo [notificada con el número C(2022) 5113] (DOUE de 25/07/2022)

Decisión de Ejecución (UE) 2022/1298 de la Comisión, de 22 de julio de 2022, sobre la equivalencia de los sistemas de supervisión pública, control de calidad, investigación y sanciones aplicables a los auditores y las entidades de auditoría de las autoridades competentes de los Estados Unidos de América con arreglo a la Directiva 2006/43/CE del Parlamento Europeo y del Consejo [notificada con el número C(2022) 5118] (DOUE de 25/07/2022).

Normativa europea sobre al formato de los informes de posiciones de las empresas de servicios de inversión y los organismos rectores del mercado.

Reglamento de Ejecución (UE) 2022/1300 de la Comisión, de 24 de marzo de 2022, por el que se modifica el Reglamento de Ejecución (UE) 2017/1093 por el que se establecen normas técnicas de ejecución relativas al formato de los informes de posiciones de las empresas de servicios de inversión y los organismos rectores del mercado (DOUE de 26/07/2022)

Normativa europea sobre el contenido de los controles de la gestión de posiciones por parte de los centros de negociación.

Reglamento Delegado (UE) 2022/1299 de la Comisión, de 24 de marzo de 2022, por el que se completa la Directiva 2014/65/UE del Parlamento Europeo y del Consejo en lo relativo a las normas técnicas de regulación que especifican el contenido de los controles de la gestión de posiciones por parte de los centros de negociación (DOUE de 256/07/2022)

Normativa europea sobre supervisión de las sucursales de empresas de servicios de inversión de terceros países.

Reglamento de Ejecución (UE) 2022/1220 de la Comisión, de 14 de julio de 2022, por el que se establecen normas técnicas de ejecución para la aplicación de la Directiva 2014/65/UE del Parlamento Europeo y del Consejo en lo que respecta al formato en el que las sucursales de empresas de terceros países y las autoridades competentes deben comunicar la información a que se refiere el artículo 41, apartados 3 y 4, de dicha Directiva (DOUE de 15/07/2022).

AGOSTO

CNMV: Folleto de las instituciones de inversión colectiva y el registro del documento con los datos fundamentales para el inversor.

Circular 3/2022, de 21 de julio, de la Comisión Nacional del Mercado de Valores, sobre el folleto de las instituciones de inversión colectiva y el registro del documento con los datos fundamentales para el inversor (BOE de 04/08/2022).

Normas Internacionales de Contabilidad adoptadas por la UE.

Reglamento (UE) 2022/1392 de la Comisión, de 11 de agosto de 2022, por el que se modifica el Reglamento (CE) n.º 1126/2008 en lo que respecta a la Norma Internacional de Contabilidad 12 (DOUE de 12/08/2022).

SEPTIEMBRE

Normativa europea sobre requisitos prudenciales de las empresas de servicios de inversión.

Reglamento Delegado (UE) 2022/1455 de la Comisión, de 11 de abril de 2022, por el que se complementa el Reglamento (UE) 2019/2033 del Parlamento Europeo y del Consejo en lo que respecta a las normas técnicas de regulación relativas al requisito de fondos propios para las empresas de servicios de inversión basado en los gastos fijos generales (DOUE de 05/09/2022)

Reforma Ley Concursal.

Ley 16/2022, de 5 de septiembre, de reforma del texto refundido de la Ley Concursal, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2020, de 5 de mayo, para la transposición de la Directiva (UE) 2019/1023 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 20 de junio de 2019, sobre marcos de reestructuración preventiva, exoneración de deudas e inhabilitaciones, y sobre medidas para aumentar la eficiencia de los procedimientos de reestructuración, insolvencia y exoneración de deudas, y por la que se modifica la Directiva (UE) 2017/1132 del Parlamento Europeo y del Consejo, sobre determinados aspectos del Derecho de sociedades (Directiva sobre reestructuración e insolvencia) (BOE de 06/09/2022).

Normas Internacionales de Contabilidad adoptadas por la UE.

Reglamento (UE) 2022/1491 de la Comisión, de 8 de septiembre de 2022, por el que se modifica el Reglamento (CE) n.º 1126/2008 en lo que respecta a la Norma Internacional de Información Financiera 17 (DOUE del 09/09/2022).

Ley “crea y crece”.

Ley 18/2022, de 28 de septiembre, de creación y crecimiento de empresas (BOE del 29/09/2022).

OCTUBRE

Consultas ICAC.

El día 31 de octubre de 2022 se publicaron en la página web del ICAC 4 nuevas consultas de contabilidad pertenecientes al BOICAC 131, septiembre 2022:

— Consulta 1: Sobre el tratamiento contable de los gastos derivados del plan de retribución a determinados empleados abonado por una entidad vinculada.
— Consulta 2: Sobre el tratamiento contable de la operación de escisión parcial de la sociedad dominante de un grupo cotizado.
— Consulta 3: Sobre el tratamiento contable del importe recibido por una sociedad concesionaria para reestablecer el equilibrio económico de una concesión tras las medidas de restricción impuestas como consecuencia del COVID-19.
— Consulta 4: Sobre la calificación de la emisión de unas acciones preferentes en las cuentas anuales individuales de la sociedad emisora.

NOVIEMBRE

Contabilidad pública: entidades que integran el Sistema de la Seguridad Social.

Resolución de 11 de octubre de 2022, de la Intervención General de la Seguridad Social, por la que se aprueba la Instrucción de operatoria contable para las entidades que integran el sistema de la Seguridad Social y se modifica la de 3 de julio de 2014, por la que se aprueba la Instrucción de contabilidad para las entidades que integran el sistema de la Seguridad Social (BOE del 02/11/2022).

Consultas ICAC.

El día 07 de noviembre de 2022 se publicaron en la página web del ICAC 2 nuevas consultas de contabilidad pertenecientes al BOICAC 132:

— Consulta 1: Sobre la información a incorporar en la memoria de las cuentas anuales en relación con el periodo medio de pagos a proveedores en operaciones comerciales, tras la publicación en el BOE de la Ley 18/2022, de 28 de septiembre, de creación y crecimiento de empresas.
— Consulta 2: Sobre la llevanza de la contabilidad y la formulación de cuentas anuales por las agrupaciones de empresas sin personalidad jurídica a las que se refiere el artículo 5.1 de la Orden ICT/1466/2021.

Leyes autonómicas de Cooperativas.

Ley 4/2022, de 31 de octubre, de Sociedades Cooperativas de Canarias (BOC del 10/11/2022 y BOE del 26/11/2022).

Contabilidad pública: Plan General de Contabilidad Pública de la Comunidad de Madrid.

Orden de 27 de octubre de 2022, del Consejero de Economía, Hacienda y Empleo, por la que se modifica la Orden de 22 de mayo de 2015, del Consejero de Economía y Hacienda, por la que se aprueba el Plan General de Contabilidad Pública de la Comunidad de Madrid (BOCM de 11/11/2022).

ICAC: Boletín económico-financiero de apoyo a la supervisión basada en riesgos de auditoría.

Boletín económico-financiero de apoyo a la supervisión basada en riesgos de auditoría correspondiente al segundo semestre del año 2022 (web del ICAC de 24/11/2022)

DICIEMBRE

Contabilidad Pública: Entidades locales de Bizkaia.

Decreto Foral 138/2022, de 29 de noviembre, por el que se modifica el Decreto Foral 139/2015, de la Diputación Foral de Bizkaia de 28 de julio, por el que se aprueba el marco regulatorio contable de las entidades locales de Bizkaia para incorporar las normas para la formulación de cuentas anuales consolidadas en el ámbito del sector público local de Bizkaia (BOB de 12/12/2022).

Normativa europea sobre presentación de información sobre sostenibilidad por parte de las empresas.

Directiva del parlamento europeo y del consejo de 14 de diciembre de 2022 por la que se modifican el Reglamento (UE) n.º 537/2014, la Directiva 2004/109/CE, la Directiva 2006/43/CE y la Directiva 2013/34/UE, por lo que respecta a la presentación de información sobre sostenibilidad por parte de las empresas. (DOUE de 16/12/2022).

Impuesto sobre los gases fluorados: llevanza de la contabilidad de existencias.

Orden Foral 564/2022, de 5 de diciembre, por la que se aprueba el modelo 587 –Impuesto sobre los gases fluorados de efecto invernadero. Autoliquidación– se determina la forma y procedimientos de su presentación, así como la forma y procedimiento para la solicitud de devolución del impuesto y se regulan la inscripción en el registro del impuesto sobre los gases fluorados de efecto invernadero y la llevanza de la contabilidad de existencias (BOG de 16/12/2022).

Declaraciones de movimientos de medios de pago.

Orden ETD/1217/2022, de 29 de noviembre, por la que se regulan las declaraciones de movimientos de medios de pago en el ámbito de la prevención del blanqueo de capitales y de la financiación del terrorismo (DOUE de 08/12/2022)

Normativa europea s sobre información sobre los riesgos ambientales, sociales y de gobernanza de las entidades de crédito y de las empresas de inversión.

Reglamento de Ejecución (UE) 2022/2453 de la Comisión, de 30 de noviembre de 2022, por el que se modifican las normas técnicas de ejecución establecidas en el Reglamento de Ejecución (UE) 2021/637 en lo que respecta a la divulgación de información sobre los riesgos ambientales, sociales y de gobernanza (DOUE del 19/12/2022).

Normativa europea sobre la presentación de información con fines de supervisión sobre las concentraciones de riesgos y las operaciones intragrupo de entidades de crédito, empresas de seguros y empresas de inversión.

Reglamento de Ejecución (UE) 2022/2454 de la Comisión de 14 de diciembre de 2022 por el que se establecen normas técnicas de ejecución para la aplicación de la Directiva 2002/87/CE del Parlamento Europeo y del Consejo en relación con la presentación de información con fines de supervisión sobre las concentraciones de riesgos y las operaciones intragrupo societarias (DOUE de 19/12/2022)

Normativa europea sobre la Información Contable Agrícola de la Unión.

Reglamento Delegado (UE) 2022/2497 de la Comisión, de 12 de octubre de 2022, por el que se modifica el anexo I del Reglamento (CE) nº 1217/2009 del Consejo en lo que atañe a las circunscripciones de Francia y del Reino Unido en la Red de Información Contable Agrícola de la Unión (DOUE de 20/12/2022).

Reglamento de Ejecución (UE) 2022/2499 de la Comisión, de 12 de diciembre de 2022, por el que se modifica y corrige el Reglamento de Ejecución (UE) 2015/220 de la Comisión, por el que se establecen disposiciones de aplicación del Reglamento (CE) n.º 1217/2009 del Consejo por el que se crea una red de información contable agrícola sobre las rentas y la economía de las explotaciones agrícolas en la Unión Europea (DOUE de 20/12/2022).

Consultas ICAC.

El día 20 de diciembre de 2022 se publicó en la página web del ICAC una nueva consulta de auditoría perteneciente al BOICAC 132, diciembre 2022.

Consulta solicitando aclaración del alcance de los apartados e) y f) del artículo 8.1 del RLAC, en cuanto a la consideración de determinadas entidades como de interés público.

ICAC: Formación de los auditores y Grupo de Trabajo para la elaboración y publicación de las Normas Técnicas de Auditoría y Normas de Control de Calidad.

El día 20 de diciembre de 2022 se publican en la WEB del ICAC las siguientes resoluciones:

— Resolución de 20 de diciembre de 2022, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se desarrollan distintos aspectos relacionados con la obligación de los auditores de cuentas de realizar formación continuada.
— Resolución de 20 de diciembre de 2022 del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas por la que se modifica la Resolución de 26 de julio de 2021, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se establecen las características y condiciones que deben reunir los programas de enseñanza teórica para su homologación.
— Resolución de 20 de diciembre 2022 del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas por la que se modifica el apartado segundo de la Resolución de 10 de febrero de 2021 del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se regula el funcionamiento y la composición del Grupo de Trabajo para la elaboración y publicación de las Normas Técnicas de Auditoría y Normas de Control de Calidad.

Ley de Startups.

Ley 28/2022, de 21 de diciembre, de fomento del ecosistema de las empresas emergentes (BOE de 22/12/2022)

Normativa europea: Nivel mínimo global de imposición de determinadas empresas y grupos.

Directiva (UE) 2022/2523 del Consejo de 14 de diciembre de 2022 relativa a la garantía de un nivel mínimo global de imposición para los grupos de empresas multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud en la Unión (DOUE de 22/12/2022).

Normativa europea: Fondos propios, las cargas de los activos, la liquidez y la información con fines de identificación de las entidades de importancia sistémica mundial.

Reglamento de Ejecución (UE) 2022/1994 de la Comisión, de 21 de noviembre de 2022, por el que se modifican las normas técnicas de ejecución establecidas en el Reglamento de Ejecución (UE) 2021/451 en lo que respecta a los fondos propios, las cargas de los activos, la liquidez y la información con fines de identificación de las entidades de importancia sistémica mundial (DOUE de 22/12/2022).

Presupuestos Generales del Estado.

Ley 31/2022, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2023 (BOE del 24/12/2022).

Medidas de respuesta a las consecuencias económicas y sociales de la Guerra de Ucrania y de apoyo a la reconstrucción de la isla de La Palma y a otras situaciones de vulnerabilidad.

Real Decreto-ley 20/2022, de 27 de diciembre, de medidas de respuesta a las consecuencias económicas y sociales de la Guerra de Ucrania y de apoyo a la reconstrucción de la isla de La Palma y a otras situaciones de vulnerabilidad (BOE del 28/12/2022)

Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables: Modelos, inscripción en el registro, contabilidad y libro registro de existencias.

Orden HFP/1314/2022, de 28 de diciembre, por la que se aprueban el modelo 592 «Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables. Autoliquidación» y el modelo A22 «Impuesto especial sobre los envases de plástico no reutilizables. Solicitud de devolución», se determinan la forma y procedimiento para su presentación, y se regulan la inscripción en el Registro territorial, la llevanza de la contabilidad y la presentación del libro registro de existencias (BOE de 30/12/2022).

Impuesto sobre el depósito de residuos en vertederos, la incineración y la coincineración de residuos: Modelos e inscripción en el registro.

Orden HFP/1337/2022, de 28 de diciembre, por la que se aprueba el modelo 593 «Impuesto sobre el depósito de residuos en vertederos, la incineración y la coincineración de residuos. Autoliquidación», se establece la forma y procedimiento para su presentación, se regula la inscripción en el Registro territorial de los obligados tributarios por el Impuesto sobre el depósito de residuos en vertederos, la incineración y la coincineración de residuos y se aprueba el modelo de tarjeta de inscripción (BOE de 30/12/2022).

Formato Electrónico Único Europeo (FEUE) de redacción de los estados financieros incluidos en los informes financieros anuales.

Reglamento Delegado (UE) 2022/2553 de la Comisión de 21 de septiembre de 2022 por el que se modifican las normas técnicas de regulación establecidas en el Reglamento Delegado (UE) 2019/815 en lo que respecta a la actualización de 2022 de la taxonomía para el formato electrónico único de presentación de información (DOUE de 30/12/2022).

Fuente: CISS Contable Mercantil (Alfonso Saiz Marquínez)

En 2023, una vez formuladas las cuentas anuales del ejercicio 2022, cuando compare el importe del patrimonio neto con el capital social para comprobar si existe causa de disolución, no deberá tomar en cuenta las pérdidas de los ejercicios 2020 y 2021.

El Gobierno prorroga durante los ejercicios 2022, 2023 y 2024 la moratoria contable, es decir, la no consideración de las pérdidas sufridas en 2020 y 2021 como causa de disolución por pérdidas prevista en la Ley de Sociedades de Capital, con el objetivo de permitir que las empresas viables puedan disponer de un plazo suficiente y definitivo para normalizar su situación.

El Real Decreto-ley 20/2022, de 27 de diciembre, de medidas de respuesta a las consecuencias económicas y sociales de la Guerra de Ucrania y de apoyo a la reconstrucción de la isla de La Palma y a otras situaciones de vulnerabilidad, extiende la medida excepcional prevista en el artículo 13 de la Ley 3/2020, de 18 de septiembre y, en consecuencia, a los efectos de la causa legal de disolución por pérdidas, no se computarán las de los ejercicios 2020 y 2021 durante un período de 3 ejercicios contables; esto es, las pérdidas de los ejercicios 2020 y 2021 no se se tendrán en cuenta ni en los ejercicios contables de 2022 y 2023 ni hasta el momento del cierre del ejercicio 2024.

El impacto que aún tiene la crisis sanitaria y la inflación en los resultados económicos de muchas empresas ha propiciado la modificación de la Ley 3/2020, de 18 de septiembre, de medidas procesales y organizativas para hacer frente al COVID-19 en el ámbito de la Administración de Justicia, para estirar unos plazos que expiraban a final de año.

A los solos efectos de determinar la concurrencia de la causa de disolución prevista en el artículo 363.1.e) del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, no se tomarán en consideración las pérdidas de los ejercicios 2020 y 2021. En el caso de que teniendo solo en cuenta el resultado de los ejercicios 2022, 2023 o 2024, resultaren pérdidas que dejen reducido el patrimonio neto a una cantidad inferior a la mitad del capital social, sí se apreciará concurrencia de la causa legal de disolución.

Vivimos tiempos muy complicados. A la debacle sanitaria que padecimos a nivel mundial con la pandemia de COVID-19, hay que añadir el incremento de la inflación, las guerras y como secuela ineludible la grave crisis económica y social que conlleva.

Con este panorama tan oscuro muchas empresas inician, continúan y “esperemos que pronto terminen”, el camino tortuoso de la supervivencia.

Una rigurosa aplicación de la legislación mercantil en materia de disolución social tendría consecuencias aún más devastadoras.

No olvidemos que el artículo 363.1.e) de la Ley de Sociedades de Capital establece que la sociedad incurre en causa de disolución cuando las pérdidas dejan reducido el patrimonio neto a una cantidad inferior a la mitad del capital social, lo cual lleva aparejada la obligación del administrador de convocar junta general en el plazo de dos meses para acordar la disolución (o, en su caso, instar el concurso).

La prórroga de la suspensión de la disolución por pérdidas indica expresamente que el plazo de dos meses que tienen los administradores para convocar Junta General comienza a contar desde el “cierre del ejercicio”, lo que supone que el cómputo se iniciaría ya el 31 de diciembre (si el ejercicio coincide con el año natural), sin esperar a la formulación de las cuentas anuales en marzo.

Carácter temporal y excepcional.

Téngalo muy claro, la medida de gracia no tiene efectos permanentes. Las pérdidas de 2020 y 2021 que hayan mutilado el patrimonio neto de la empresa hasta el límite de la disolución sí tendrán consecuencias en el resultado de 2024.

Si el legislador perdonara definitivamente las pérdidas mantendríamos en la UVI a sociedades con situaciones patrimoniales muy comprometidas, con el riesgo que ello comporta para la seguridad del tráfico mercantil.

El rechazo a la supervivencia artificial de empresas en mal estado lo ratifica el propio legislador al afirmar: “se entiende sin perjuicio del deber de solicitar la declaración de concurso…”.

Responsabilidad de los administradores.

La cuestión debe interesar de manera especial a los miembros del órgano de administración, dado el severo régimen de responsabilidad asumido en el supuesto de que, acaecida la causa de disolución, no adopten las medidas que la Ley les impone.

En estos momentos de recesión en los que la facturación de las empresas puede verse afectada considerablemente, todo administrador de derecho o de hecho debe conocer en qué situación se encuentra la sociedad o sociedades que administra, por si fuera necesario convocar una junta de socios con la finalidad de promover una ampliación de capital, iniciar el procedimiento de disolución (con una liquidación ordenada de sus activos) o bien solicitar un concurso voluntario.

Artículo 365. Deber de convocatoria.

1. Los administradores deberán convocar la junta general en el plazo de dos meses para que adopte el acuerdo de disolución o, si la sociedad fuera insolvente, ésta inste el concurso. Cualquier socio podrá solicitar de los administradores la convocatoria si, a su juicio, concurriera alguna causa de disolución o la sociedad fuera insolvente.

2. La junta general podrá adoptar el acuerdo de disolución o, si constare en el orden del día, aquél o aquéllos que sean necesarios para la remoción de la causa.

Artículo 367. Responsabilidad solidaria de los administradores.

1. Responderán solidariamente de las obligaciones sociales posteriores al acaecimiento de la causa legal de disolución los administradores que incumplan la obligación de convocar en el plazo de dos meses la junta general para que adopte, en su caso, el acuerdo de disolución, así como los administradores que no soliciten la disolución judicial o, si procediere, el concurso de la sociedad, en el plazo de dos meses a contar desde la fecha prevista para la celebración de la junta, cuando ésta no se haya constituido, o desde el día de la junta, cuando el acuerdo hubiera sido contrario a la disolución.

2. En estos casos las obligaciones sociales reclamadas se presumirán de fecha posterior al acaecimiento de la causa legal de disolución de la sociedad, salvo que los administradores acrediten que son de fecha anterior.

Al suspenderse la causa de disolución por pérdidas, no se podrá invocar la responsabilidad solidaria de los administradores por este motivo.

¿Cuándo puede conocer el administrador que la sociedad está incursa en causa de disolución por pérdidas?

Suspensiones, aplazamientos o medidas excepcionales aparte esta polémica siempre ha existido tanto en tiempos de normalidad económica como en los de incertidumbre. La cuestión no es baladí. Es muy importante para los administradores determinar el momento exacto en el que arranca el contador de su responsabilidad. El Artículo 367 de la LSC tan solo indica que los administradores “Responderán solidariamente de las obligaciones sociales posteriores al acaecimiento de la causa legal de disolución…” si no convocan la junta en el plazo de dos meses, o en su caso, y si procediera, no solicitan la disolución judicial, pero ¿Cuándo se debe dar inicio al cómputo de esas obligaciones?

Debemos tomar en consideración 3 momentos:

– Al cierre del ejercicio social, en la mayoría de los casos el 31 de diciembre. Con la contabilidad cerrada el administrador ya puede constatar tales pérdidas,

– Al término de la formulación de las cuentas anuales, que coincide con el momento en que el administrador las firma y

– A la fecha de la aprobación por la junta general de las cuentas, que es cuando estas ya son definitivas y firmes.

La doctrina está dividida. Para unos, los menos, la fecha debe ser la de elaboración y cierre de las cuentas anuales “porque es cuando los administradores detectan las pérdidas”

Para otros, incluida la jurisprudencia mayoritaria, “en cualquier momento de la vida social en que se detecten” Es decir que, si en cualquier balance trimestral se advierte la existencia de pérdidas, surgirá la obligación de convocar junta. Hoy día con los sistemas contables informatizados la situación puede ser perfectamente conocida.

En definitiva, en caso de conflicto, será una cuestión a valorar por los Tribunales, sobre todo porque normalmente el acreedor no va a conocer la situación deficitaria hasta que se produzca el depósito de cuentas del ejercicio, lo que tendrá lugar unos meses después de la celebración de la junta.

Fuente: CISS Contable Mercantil. (Ainoa Iriarte Ibargüen)

El organismo pone el foco en sectores en el que predomina este pago.
Se vincula el dinero en efectivo con diversas actividades delictivas.

El dinero en efectivo pasa por sus momentos de menor uso. Es una cuestión de práctica por parte de los ciudadanos (su utilización ha descendido un 17% desde 2019) y también una cuestión de Estado, ya que desde las instituciones se ha limitado el pago en efectivo con el objetivo de tener mucho más controladas esas cantidades.

Todo se debe a la vinculación de ese dinero en efectivo con actividades delictivas. Este dinero es mucho menos rastreable y por eso tiene que ver con la economía sumergida, con el fraude fiscal e incluso con la financiación del terrorismo. Por todo ello se vigila con mayor ahínco la posesión de este tipo de dinero, algo que afecta a todo tipo de personas.

De estas situaciones tampoco escapan los autónomos, claro. Son el segundo mayor grupo de trabajadores, solo por detrás del Régimen General y con una nada desdeñable cifra de 3,3 millones de personas. Por sus características, además, están sometidos a una especial vigilancia, dado que la mayoría de ellos está acostumbrado por la particularidad de su negocio a manejar dinero en efectivo con mucha frecuencia.

Como cada año, la Agencia Tributaria elabora un Plan Anual de Control Tributario y Aduanero. En él detalla cuáles van a ser sus principales campos de actuación y para el de 2022 (se puede consultar en este enlace del Boletín Oficial del Estado) el organismo explica que priorizará la «especial observancia del uso intensivo de efectivo como único medio de pago o su utilización por encima de las limitaciones cuantitativas legalmente establecidas».

El portal especializado Autónomos y Emprendores realizó una lista con los grupos de autónomos más afectados por esta medida de vigilancia, dado que sus modelos de negocio encajan en mayor medida con las descripciones que Hacienda en su plan anual. Son los siguientes:

-El sector de la hostelería y la restauración.

-El sector del comercio.

-El sector de la construcción.

-El sector de las actividades inmobiliarias.

-El sector de las reformas.

-El sector de la recogida de fruta.

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Fuente: El Economista

La última Orden del Ministerio de Asuntos Económicos y Transformación Digital publicada en el BOE del pasado 8 de diciembre tiene por objeto determinar los modelos, criterios y forma de declaración aplicables a quienes, actuando por cuenta propia o de tercero dentro y fuera de España o Europa realizan movimientos de medios de pago.

La aprobación de la nueva Orden ETD/1217/2022, de 29 de noviembre, por la que se regulan las declaraciones de movimientos de medios de pago en el ámbito de la prevención del blanqueo de capitales y de la financiación del terrorismo, es la consecuencia inmediata de la entrada en vigor del Reglamento (UE) 2018/1672, del Parlamento Europeo y del Consejo, de 23 de octubre de 2018 y de la necesaria adecuación del marco normativo español a los nuevos requerimientos de información exigidos en la normativa europea.

Concepto.

Según se define en el artículo 34.3 de la Ley 10/2010, de 28 de abril, de prevención del blanqueo de capitales y de la financiación del terrorismo, se entiende por medios de pago:

a) El papel moneda y la moneda metálica, nacionales o extranjeros.

b) Los efectos negociables o medios de pago al portador. Son aquellos instrumentos que, previa presentación, dan a sus titulares el derecho a reclamar un importe financiero sin necesidad de acreditar su identidad o su derecho a ese importe. Se incluyen aquí los cheques de viaje, los cheques, pagarés u órdenes de pago, ya sean extendidos al portador, firmados, pero con omisión del nombre del beneficiario, endosados sin restricción, extendidos a la orden de un beneficiario ficticio o en otra forma en virtud de la cual su titularidad se transmita a la entrega y los instrumentos incompletos.

c) Las tarjetas prepago, entendiendo por tales aquellas tarjetas no nominativas que almacenen o brinden acceso a valores monetarios o fondos que puedan utilizarse para efectuar pagos, adquirir bienes o servicios, o para la obtención de dinero en metálico, cuando dichas tarjetas no estén vinculadas a una cuenta bancaria.

d) Las materias primas utilizadas como depósitos de valor de gran liquidez, como el oro.

Obligados.

Están obligados a realizar la declaración las personas físicas que transporten medios de pago, aunque sea por cuenta de terceros. La declaración ha de hacerse antes del movimiento de los medios de pago. En los movimientos de medios de pago no acompañados, la declaración será presentada por el remitente o el destinatario, según corresponda, o su representante legal. Cuando los medios de pago sean transportados por menores de edad no acompañados, será responsable del cumplimiento de la obligación de declaración la persona que ejerza la patria potestad, tutela o curatela.

Modalidades de movimientos de medios de pago sometidos a declaración previa (art. 2 Orden ETD/1217/2022, de 29 de noviembre)

1. Hacia o desde Estados que no formen parte de la Unión Europea:

a) Movimientos de entrada o salida en territorio nacional de medios de pago, portados por persona física, procedentes o con destino a un Estado que no forme parte de la Unión Europea, por importe igual o superior a 10.000 euros o su contravalor en moneda extranjera.

b) Movimientos de entrada o salida en territorio nacional de medios de pago no acompañados procedentes o con destino a un Estado que no forme parte de la Unión Europea, por importe igual o superior a 100.000 euros o su contravalor en moneda extranjera.

2. Hacia o desde Estados Miembros de la Unión Europea:

a) Movimientos de entrada o salida en territorio nacional de medios de pago, portados por persona física, procedentes o con destino a un Estado que forme parte de la Unión Europea, por importe igual o superior a 10.000 euros o su contravalor en moneda extranjera.

b) Movimientos de entrada o salida en territorio nacional de medios de pago no acompañados procedentes o con destino a un Estado de la Unión Europea, que formen parte de un envío sin portador, tales como envíos postales, envíos por mensajería, equipaje no acompañado o carga en contenedores, por importe igual o superior a 10.000 euros o su contravalor en moneda extranjera,

3. En territorio nacional

Movimientos por territorio nacional de medios de pago, acompañados o no, por importe igual o superior a 100.000 euros o su contravalor en moneda extranjera.

Se exceptúan de la obligación de declaración establecida las personas físicas que actúen por cuenta de empresas que, debidamente autorizadas e inscritas por el Ministerio del Interior, ejerzan actividades de transporte profesional de fondos o medios de pago, excepto cuando se trate de movimientos de entrada y salida de la Unión Europea.

Modelos de declaración (arts. 3 y 4 Orden ETD/1217/2022, de 29 de noviembre)

Destaca, como novedad, la creación del modelo S-2 para la declaración de movimientos de medios de pago no acompañados:

• en caso de salida o entrada en territorio nacional con destino o procedentes de un Estado Miembro de la Unión Europea y

• para los movimientos dentro del territorio nacional no acompañados.

Se mantiene el modelo S-1 para la declaración de movimientos de medios de pago, cuando sean portados por persona física:

• bien en el interior del territorio nacional,

• bien en caso de salida o entrada en territorio nacional con destino o procedentes de un Estado Miembro de la Unión Europea.

Por su parte, el resto de movimientos sujetos a declaración, requerirán de la cumplimentación y presentación de los modelos aprobados por el Reglamento de Ejecución (UE) 2021/776 de la Comisión, de 11 de mayo de 2021, por el que se establecen los modelos de determinados formularios, así como las normas técnicas para el intercambio efectivo de información en virtud del Reglamento (UE) 2018/1672 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 23 de octubre de 2018, relativo a los controles de la entrada o salida de efectivo de la Unión.

A estos modelos, esta Orden les asigna la denominación de:

• modelo E-1 para movimientos acompañados o

• modelo E-2 para movimientos no acompañados.

Requisitos particulares, entidades de crédito, viajeros y más

La nueva Orden Ministerial aprobada, también contempla:

• Los requisitos particulares que se exigen para presentar los distintos tipos de declaración en función del movimiento de que se trate (arts. 6, 7, 8, 9 y 10 Orden ETD/1217/2022, de 29 de noviembre)

• La posibilidad de que, en determinados supuestos, las entidades de crédito registradas puedan diligenciar las declaraciones presentadas por sus clientes, si bien distinguiendo entre los supuestos de salida del territorio nacional y los movimientos por territorio nacional de medios de pago(art. 11 Orden ETD/1217/2022, de 29 de noviembre)

• La determinación del mínimo de supervivencia, el modelo de acta de intervención y el destino de los medios de pago intervenidos (art. 12 Orden ETD/1217/2022, de 29 de noviembre)

• La información que se debe facilitar a los viajeros (art. 13), referencias a la comunicación sistemática de operaciones (art. 14) o la obligación de colaboración administrativa en este ámbito (art. 15).

Régimen sancionador.

El incumplimiento de la obligación de declaración previa de los movimientos de pago constituye una infracción grave, por la que se impondrá sanción consistente en multa, entre 600 € y el doble del valor de los medios de pago intervenidos.

La pena se graduará atendiendo a:

• La cuantía del movimiento.

• La falta de acreditación del origen lícito del dinero.

• La incoherencia entre la actividad del portador y la cuantía del movimiento.

• La intención de ocultar el dinero.

• La reincidencia.

Derogación normativa y entrada en vigor.

A partir del próximo 28 de diciembre, fecha de entrada en vigor de la nueva Orden ETD/1217/2022, quedará derogada la Orden EHA/1439/2006, de 3 de mayo, reguladora de la declaración de movimientos de medios de pago en el ámbito de la prevención del blanqueo de capitales.

Fuente: CISS. Consejo General de Economistas. REAF Asesores Fiscales. (Ainoa Iriarte Ibargüen)

Consulta Vinculante V2140-22, de 11 de Octubre de 2022, de la SG de Consumo.

La Dirección General de Tributos resuelve Consulta planteada sobre la aplicación del tipo reducído del 5 % del IVA a una serie de servicios relacionados con el suministro de gas natural, distintos al propio suministro, y que estarían facturando las comercializadoras a sus clientes por cuenta del distribuidor, con objeto de precisar si a estos conceptos también les sería de aplicación la reducción temporal del tipo del Impuesto aplicable a las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de determinados combustibles del RD-Ley 17/2022.

Una asociación nacional de las empresas del sector gasista español plantea cuestión sobre el tipo impositivo aplicable en el Impuesto sobre el Valor Añadido a las facturas expedidas por las empresas comercializadoras de gas natural de acuerdo con lo previsto en el artículo 5 del Real Decreto-ley 17/2022, de 20 de septiembre, por el que se adoptan medidas urgentes en el ámbito de la energía, en la aplicación del régimen retributivo a las instalaciones de cogeneración y se reduce temporalmente el tipo del Impuesto sobre el Valor Añadido aplicable a las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de determinados combustibles.

Las empresas comercializadoras de gas natural tienen la condición de empresarios o profesionales y están sujetas al IVA, las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto.

La reducción del tipo impositivo en el IVA, motivada por el incremento de los precios, recae sobre todos los componentes de la factura de las entregas de gas natural, con el objeto de minorar su importe.

Las empresas comercializadoras pueden, y de hecho, es la práctica habitual en el sector, incluir en la factura correspondiente a sus suministros de gas natural, una serie de servicios relacionados con el suministro de gas natural, distintos al propio suministro, y que estarían facturando a sus clientes por cuenta del distribuidor; estos conceptos son, fundamentalmente, los denominados revisión meteorológica del equipo, comprobación del contador y/o lectura, canon IRC, canon finca, derechos de acometida, derechos de alta, gastos de inspección periódica y obligatoria tanto de la instalación receptora individual así como de la instalación receptora comunitaria, descuento por interrupción del suministro así como reapertura del suministro.

En la medida en que se entiende que las empresas comercializadoras de gas natural se limitan a refacturar a sus clientes en nombre propio una serie de servicios y conceptos, previamente facturados a las mismas por las entidades distribuidoras, en relación a la refacturación de gastos es necesario distinguir cuando ésta se refiere única y exclusivamente a un gasto soportado por el sujeto pasivo que se refactura a su cliente o, por el contrario, la refacturación del gasto se realiza en el marco de una entrega de bienes o de una prestación de servicios respecto de los que podría tener la consideración de accesorio.

La refacturación de un único gasto independiente es una prestación de servicios sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, por la que deberá repercutirse el correspondiente Impuesto al tipo impositivo general del 21%, y la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas, y se incluyen en el concepto de contraprestación los gastos de comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio, derivado de la prestación principal o de las accesorias a la misma.

Es decir, la base imponible del IVA queda constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo, procedente del destinatario o de terceras personas, incluyéndose en el concepto de contraprestación cualquier crédito efectivo a favor de quien realice la operación gravada, derivado tanto de la prestación principal como de las accesorias de la misma.

Y para determinar la base imponible de los gastos que van a ser objeto de refacturación, habrá de estarse a las cláusulas contractuales establecidas o, en otro caso, a lo que ambas partes pacten libremente y en particular, si dicha base imponible incluye, en su caso, el importe del propio Impuesto sobre el Valor Añadido que gravó la entrega del bien o del servicio que se refactura.

Pero cuando la refacturación de un gasto se realiza en el marco de una entrega de bienes o de una prestación de servicios con la que guarden relación, pero que sean distintas del propio gasto refacturado, cabe plantearse si los mismos constituyen una única operación o por el contrario se trata de operaciones autónomas e independientes, y la doctrina viene entendiendo que cuando una operación está constituida por un conjunto de elementos y de actos, procede tomar en consideración todas las circunstancias en las que se desarrolla la operación en cuestión, para determinar, por una parte, si se trata de dos o más prestaciones distintas o de una prestación única.

La regla general es que una prestación debe ser considerada accesoria de una prestación principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador, de modo que cuando los gastos refacturados formen parte de una prestación de servicios o entrega de bienes que constituye una prestación o entrega única para su destinatario, los gastos refacturados serán accesorios de la prestación principal y recibirán el mismo tratamiento en el Impuesto sobre el Valor Añadido que la prestación o entrega principal; y al contrario, cuando los gastos refacturados no formen parte de una prestación de servicios o entrega de bienes en los términos señalados, los mismos constituirán prestaciones independientes y seguirán el tratamiento general en el Impuesto analizado en el punto anterior de esta contestación.

La refacturación operada por las comercializadoras de gas natural se realiza en el ámbito de la operación principal que es la entrega de gas natural realizada a favor de los clientes, siendo todos y cada uno de los conceptos refacturados indispensables para el correcto suministro y cuantificación del propio suministro de gas natural, guardando una relación directa con el mismo. A la refacturación de los conceptos objeto de consulta les será de aplicación el mismo tratamiento a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que resulta de aplicación al suministro de gas natural, esto es, el tipo impositivo reducido del 5 por ciento en virtud de lo establecido en el artículo 5 del señalado Real Decreto-ley 17/2022, de 20 de septiembre.

Pero si en la factura expedida por las comercializadoras de gas natural se documentan otras prestaciones de servicios distintas del propio suministro de gas natural, tales como servicios de mantenimiento, vigilancia, o servicios de urgencia, entre otros, que no guarden relación directa con el suministro de gas natural, los mismos deberán tributar al tipo general del Impuesto sobre el Valor Añadido del 21 por ciento o, en su caso, al tipo impositivo correspondiente a la naturaleza del bien o servicio que se incluya en la factura, tal como ya se pronunció este Centro directivo en términos similares en relación con el suministro de energía eléctrica.

Y se añade que a la facturación que se realice por parte de las distribuidoras a las comercializadores por los conceptos analizados, que posteriormente serán objeto de refacturación, no resulta de aplicación el tipo reducido del 5% en el IVA en el supuesto de que no se realicen en el marco de una operación de entrega de gas natural con respecto a la cual pudiera predicarse su accesoriedad en las condiciones señaladas.

 

 

Fuente: CISS. Consejo General de Economistas. REAF Asesores Fiscales.

Novedades que se incluirán en las declaraciones informativas que se presentan en el año 2023.

Modelo 172. Declaración informativa anual sobre saldos en monedas virtuales.

La Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, de transposición de la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio de 2016, modificó la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF), concretamente la disposición adicional decimotercera LIRPF, incluyendo dos nuevos apartados (los apartados 6 y 7), para establecer en los mismos, nuevas obligaciones de información relativas a la tenencia de monedas virtuales y a las operaciones que se efectúen con ellas.

En esta misma línea, el proyecto de Reglamento de desarrollo de la Ley 11/2021, de 9 de julio (que se encuentra actualmente también en tramitación), modifica el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las Actuaciones y Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (en adelante RGAT).

Concretamente, se introduce previsiblemente, un nuevo artículo 39 bis RGAT que recoge la obligación de información sobre saldos en monedas virtuales.

En base a dicha habilitación reglamentaria, se ha procedido a tramitar el proyecto de Orden que apruebe el modelo 172 relativo a la declaración informativa anual sobre saldos en monedas virtuales. El diseño de esta declaración informativa está previsto en mensajes informáticos formato XML, que figuran anexos al proyecto de orden.

• Plazo de presentación: 1 de enero al 31 de enero del año siguiente a aquel al que se refiera la información declarada.
• Carácter anual.
NOTA: Las novedades en este modelo quedan supeditadas a la aprobación de la normativa que se encuentra actualmente en tramitación.

Modelo 173. Declaración informativa anual sobre operaciones con monedas virtuales.

La Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, de transposición de la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio de 2016, modificó la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF), concretamente la disposición adicional decimotercera LIRPF, incluyendo dos nuevos apartados (los apartados 6 y 7), para establecer en los mismos, nuevas obligaciones de información relativas a la tenencia de monedas virtuales y a las operaciones que se efectúen con ellas.

En esta misma línea, el proyecto de Reglamento de desarrollo de la Ley 11/2021, de 9 de julio (que se encuentra actualmente también en tramitación), modifica el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las Actuaciones y Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (en adelante RGAT).

Concretamente, se introduce previsiblemente, un nuevo artículo 39 ter RGAT que recoge la obligación de información sobre operaciones con monedas virtuales.

En base a dicha habilitación reglamentaria, se ha procedido a tramitar el proyecto de Orden que apruebe el modelo 173 relativo a la declaración informativa anual sobre operaciones con monedas virtuales. El diseño de esta declaración informativa está previsto en mensajes informáticos formato XML, que figuran anexos al proyecto de orden.

• Plazo de presentación: 1 de enero al 31 de enero del año siguiente a aquel al que se refiera la información declarada.
• Carácter anual.

Téngase en cuenta, que en el proyecto de Reglamento de desarrollo de la Ley 11/2021, de 9 de julio (que se encuentra actualmente también en tramitación), se ha incluido un régimen transitorio para estas obligaciones de información:

Disposición transitoria primera. Régimen transitorio de las obligaciones de información sobre monedas virtuales.

1. Las primeras declaraciones relativas a las obligaciones de información sobre monedas virtuales a que se refieren los apartados seis y nueve del artículo tercero se deberán presentar a partir de 1 de enero de 2023 respecto de la información correspondiente al año inmediato anterior.

2. La primera declaración relativa a la obligación de informar sobre operaciones con monedas virtuales a que se refiere el apartado siete del artículo tercero se deberá presentar a partir de 1 de enero de 2023 respecto de las operaciones correspondientes al año inmediato anterior realizadas desde la fecha de entrada en vigor de este real decreto.

NOTA: Las novedades en este modelo quedan supeditadas a la aprobación de la normativa que se encuentra actualmente en tramitación.

Modelo 181. Declaración informativa de préstamos y créditos y operaciones financieras relacionadas con bienes inmuebles.

Con la finalidad de mejorar la calidad de la información suministrada a través de este modelo y la asistencia a los obligados tributarios, se incluyen nuevas claves en el campo “ORIGEN DE LA OPERACIÓN”, que actualmente ocupa la posición 172 de los diseños de registro, con la finalidad de recoger nuevos supuestos que describan de forma más precisa la operación efectuada en el ejercicio, mejorando de esta manera la calidad de la información y la gestión de la misma para el contribuyente.

En concreto, se han incluido en el campo mencionado cuatro nuevas claves:

• K Fusiones y reestructuraciones societarias (entidad origen)
• L Fusiones y reestructuraciones societarias (entidad destino)
• T Transmisiones, subrogaciones, cambio de entidad (entidad origen)
• V Transmisiones, subrogaciones, cambio de entidad (entidad destino)

Las claves K y L (para informar de las operaciones de fusión y reestructuración societaria por la entidad de origen y por la entidad de destino, respectivamente), así como las claves T y V (para informar de las transmisiones, subrogaciones y cambios de entidad que se produzcan en el ejercicio, tanto por la entidad de origen como por la entidad de destino, también respectivamente).

En este sentido, se destaca que ninguno de estos campos deberá utilizarse para declarar operaciones de reestructuración de deudas que, al igual que en ejercicios anteriores, se identificarán con la clave M.

Con la finalidad de adaptar los diseños de registro del modelo a las nuevas claves de origen de la operación, se han modificado también los campos:

• «FECHA DE LA OPERACIÓN”,
• “IMPORTE DEL PRÉSTAMO, CRÉDITO U OTRA OPERACIÓN FINANCIERA”,
• “IMPORTE ABONADO EN EL EJERCICIO EN CONCEPTO DE AMORTIZACIÓN DE CAPITAL”,
• “IMPORTE ABONADO EN EL EJERCICIO EN CONCEPTO DE INTERESES”,
• “IMPORTE ABONADO EN EL EJERCICIO EN CONCEPTO DE GASTOS DERIVADOS DE LA FINANCIACIÓN AJENA”,
• “SALDO PENDIENTE A 31 DE DICIEMBRE” y
• “PORCENTAJE DE LA FINANCIACIÓN DESTINADO A LA VIVIENDA HABITUAL”.

Todos ellos para precisar los importes a cumplimentar en caso de que se cumplimente alguna de las nuevas claves creadas.

Modelo 184. Declaración informativa anual a presentar por las entidades en régimen de atribución de rentas.

Se introduce una única modificación técnica:

• Se crea un nuevo campo “NUMERO DE DÍAS DE ARRENDAMIENTO O CESIÓN DE USO Y DISFRUTE DEL INMUEBLE”, que ocupa las posiciones 200 a 202 del registro de tipo 2, registro de socio, heredero, comunero o partícipe, de los diseños de registro del modelo 184.
Modelo 187. Declaración informativa. Acciones y participaciones representativas del capital o del patrimonio de las instituciones de inversión colectiva y resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta de IRPF, IS e IRNR en relación con rentas o ganancias patrimoniales obtenidas como consecuencia de transmisiones o reembolsos de esas acciones y participaciones y derechos de suscripción

La Ley 11/2021, de 9 de julio, de prevención y lucha contra el fraude fiscal, de transposición de la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio de 2016, establece unos requisitos adicionales para que las sociedades de inversión de capital variable (SICAV) puedan aplicar el tipo de gravamen del 1 por ciento. Esta modificación va acompañada de un régimen transitorio para las SICAV que acuerden su disolución y liquidación.

Con la finalidad de identificar estas operaciones, se ha modificado el modelo 187, a través de la Orden HFP/823/2022, de 24 de agosto (Boletín Oficial del Estado día 29 de agosto):

Las modificaciones contenidas en la citada Orden, respecto al modelo 187 son:

• Se crean dos nuevas claves en el campo “TIPO DE OPERACIÓN” (posición 104 DR):
– “R”: adquisiciones o suscripción de acciones o participaciones en IIC que sean reinversión de la cuota de liquidación de las SICAV.

– “T”: transmisión o cancelación derivada de la liquidación de la SICAV.

• Se crea un nuevo campo “IDENTIFICACIÓN DE LA SOCIEDAD EN LIQUIDACIÓN O LIQUIDADA” (posiciones 242 a 260 DR)
En este sentido, se puede consultar la nota informativa sobre la cumplimentación en el modelo 187 de las operaciones relacionadas con el régimen transitorio aplicable a las SICAV (DT 41ª LIS):

Agencia Tributaria: Nota informativa sobre la cumplimentación en el modelo 187 de las operaciones relacionadas con el régimen transitorio aplicable a las SICAV (DT 41ª LIS)

Modelo 189. Declaración informativa. Valores, seguros y rentas. Declaración anual.

El proyecto de Reglamento de desarrollo de la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, modifica el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las Actuaciones y Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (en adelante RGAT).

Concretamente, modifica el artículo 39.3 RGAT para incluir información en el modelo 189 sobre los seguros de vida sin valor de rescate.

Esta modificación, implica modificar el artículo 3 de la Orden EHA/3481/2008, de 1 de diciembre, y los diseños de registro del modelo 189.

En los diseños de registro, se modifica lo siguiente:

1. El campo CLAVE DE VALOR” para incluir una nueva clave F, que sirva para:

– Informar sobre los seguros de vida sin valor de rescate.

– Informar sobre las rentas temporales o vitalicias derivadas de seguros de vida o invalidez sin dicho valor de rescate.

Ambos deben ser informados tanto de su tomador como del valor de la provisión matemática a 31 de diciembre (artículo 17 Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio).

2. El campo “VALORACIÓN” para precisar en el caso de que se haya consignado la nueva clave F, indicar el valor de la provisión matemática a 31 de diciembre.

NOTA: Las novedades en este modelo quedan supeditadas a la aprobación de la normativa que se encuentra actualmente en tramitación.

Modelo 190. Declaración. Retenciones e ingresos a cuenta. Rendimientos del trabajo y de actividades económicas, premios y determinadas ganancias patrimoniales e imputaciones de rentas. Resumen anual.

Se realizan varias modificaciones técnicas en los diseños de registro del modelo 190, únicamente para los casos de “Prestación económica de la Seguridad Social correspondiente al Ingreso Mínimo Vital”, relacionadas con la actual clave L.29:

• Se añade el campo “TITULAR DE LA UNIDAD DE CONVIVENCIA” que ocupa la posición 169 del registro de tipo 2, registro de perceptor, de los diseños de registro del M.190.
• Se añade también la identificación del titular de la unidad de convivencia, incluyendo dicha información en el campo actual “NIF CONYUGE”, que ocupa las posiciones 158 a 166, que pasa a denominarse: “NIF DEL CÓNYUGE / NIF DEL TITULAR DE LA UNIDAD DE CONVIVENCIA”.
• Se incluye MARCA para el complemento de la ayuda a la infancia, solo para el declarante de la clave y subclave L29, para identificar si se cobra o no, en algún mes del año, este complemento.

NOTA: Las novedades en este modelo quedan supeditadas a la aprobación de la normativa que se encuentra actualmente en tramitación.

Modelo 196. Declaración informativa. Resumen anual de Retenciones e ingresos a cuenta sobre rendimientos del capital mobiliario y rentas obtenidas por la contraprestación derivada de cuentas en toda clase de instituciones financieras.

Se modifican los diseños de registro del modelo 196:

• Se modifica el campo «CLAVE DE ALTA”, que ocupa la posición 124 del registro de tipo 2, registro de declarado, de los diseños de registro del modelo 196, para introducir una nueva clave 6:
6 Cuenta de alta en el ejercicio de la declaración, por fusión o reestructuración de la entidad financiera.

• Se modifica el campo «CLAVE DE ALTA”, que ocupa la posición 124 del registro de tipo 2, registro de autorizado, de los diseños de registro del modelo 196, para introducir una nueva clave 6:
6 Cuenta de alta en el ejercicio de la declaración, por fusión o reestructuración de la entidad financiera.

Modelo 198. Declaración informativa. Declaración anual de operaciones con activos financieros y otros valores mobiliarios.

Se modifica el modelo con la finalidad de mejorar la calidad de la información de la Cartera de Valores. Concretamente se realizan dos modificaciones técnicas:

• Se modifica el campo “COMPENSACIÓN MONETARIA ENTREGADA/RECIBIDA” (posiciones 348 a 360) para precisar que particularmente:
Se consignará en este campo el importe percibido por el accionista como consecuencia de la venta de aquellos títulos que, por exceder de la ecuación de canje, no den derecho a percibir una acción entera de los títulos recibidos (“venta de picos”).

• Se modifica el campo “PORCENTAJE DE PARTICIPACIÓN EN LA ENTIDAD DECLARANTE” para ampliar las posiciones decimales de este campo.
Modelo 280. Declaración informativa anual de planes de Ahorro a Largo Plazo

Se realiza una única modificación técnica en los diseños de registro del modelo 280, con la finalidad de facilitar una mejor asistencia al contribuyente en el cumplimiento de sus obligaciones con la Administración Tributaria. Para ello:

• Se modifica el campo “EXTINCIÓN DEL PLAN DE AHORRO A LARGO PLAZO”, que ocupa la posición 137 del registro de tipo 2, registro de declarado, de los diseños de registro del modelo 280, para crear una nueva clave, que recoja la situación de fallecimiento del tomador como causa de extinción del plan de ahorro a largo plazo:

3. Extinción del Plan de Ahorro a Largo Plazo por fallecimiento del tomador.

Modelo 289. Declaración informativa anual de cuentas financieras en el ámbito de la asistencia mutua (CRS)

Se modifica el modelo 289 relativo a la declaración informativa anual de cuentas financieras en el ámbito de la asistencia mutua (CRS), para:

• Actualizar, al igual que en los ejercicios anteriores, el contenido de los anexos I y II de la orden del modelo a la situación actual de los países comprometidos al intercambio de información, incluyendo en el listado a los países con los que se intercambiará a partir del ejercicio 2023.
Como novedades a destacar:

– Se incluyen Moldavia, Uganda, Montenegro y Tailandia.

– Se incluyen Jordania y Ucrania de forma provisional (si bien en noviembre/diciembre de 2022 habrá que revisar su situación, ya que si no han firmado el MCAA habría que excluirlos de los anexos).

Modelo 345. Declaración informativa. Planes, fondos de pensiones y sistemas alternativos. Mutualidades de Previsión Social, Planes de Previsión Asegurados, Planes Individuales de Ahorro Sistemático, Planes de Previsión Social Empresarial y Seguros de Dependencia. Declaración anual partícipes y aportaciones.

La Orden HFP/823/2022, de 24 de agosto, publicada en el Boletín Oficial del Estado el día 29 de agosto, aprueba un nuevo modelo 345, como consecuencia de la modificación del artículo 52 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, realizada por la Ley 22/2021, de 28 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 2022.

Esta modificación se realiza con efectos desde 1 de enero de 2022 e incluye unos nuevos límites de reducción en la base imponible del IRPF por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social, y además establece en su redacción nuevos tipos de aportaciones a tener en cuenta.

Todo ello, da lugar, a que sea necesario modificar la forma en que la Administración Tributaria recibe la información declarada en el modelo 345, por lo que se ha procedido a aprobar un nuevo modelo 345:

Notas:

• Las novedades aprobadas en este modelo son aplicables para el ejercicio 2022 (declaración informativa modelo 345 a presentar en enero de 2023).
• La Ley 12/2022, de 30 de junio, ha modificado de nuevo el artículo 52 LIRPF (aplicable con efectos 1 de enero de 2023). Por este motivo, el modelo 345 y la información declarada en el mismo será objeto de una nueva actualización, la cual se informará próximamente.

Modelo 390. Declaración resumen anual del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Se realizan las siguientes modificaciones en el modelo 390:

• Se incorporan nuevas casillas en el modelo para habilitar la declaración individualizada de los nuevos tipos impositivos del 5 % y del 0 %.
• Se modifican los códigos de actividad.

Modelo 480. Impuesto sobre las Primas de Seguros. Declaración resumen anual.

Con el propósito de adaptar el modelo 480 a las últimas modificaciones normativas y en aras de facilitar el cumplimiento de las obligaciones informativas inherentes a su presentación, se ha aprobado un nuevo modelo 480 de “Impuesto sobre las Primas de Seguros. Declaración resumen anual”.

Como novedad, el plazo de presentación de este modelo, será con carácter general, hasta el 31 de enero.

Con este proyecto de Orden, se derogan previsiblemente las siguientes Ordenes:

• Orden de 27 de julio de 2001 por la que se aprueban los modelos 043, 044, 045, 181, 182, 190, 311, 371, 345, 480, 650, 652 y 651 en euros, así como el modelo 777, documento de ingreso o devolución en el caso de declaraciones-liquidaciones extemporáneas y complementarias, y por la que se establece la obligación de utilizar necesariamente los modelos en euros a partir del 1 de enero de 2002.
• Orden de 28 de julio de 1998 por la que se aprueba el modelo 480 de declaración resumen anual del Impuesto sobre las Primas de Seguros y se modifica la Orden de 22 de enero de 1997 por la que se aprueba el modelo 420 de declaración-liquidación del Impuesto sobre las Primas de Seguros.

NOTA: Las novedades en este modelo quedan supeditadas a la aprobación de la normativa que se encuentra actualmente en tramitación.

Modelo 720. Declaración informativa sobre bienes y derechos situados en el extranjero.

El proyecto de Reglamento de desarrollo de la Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, modifica el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las Actuaciones y Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (en adelante RGAT).

Concretamente, modifica el artículo 42 ter RGAT para incluir información en el modelo 720, de los seguros de vida sin valor de rescate cuando la entidad aseguradora se encuentre situada en el extranjero.

Esta modificación, implica modificar el artículo 2 de la Orden HAP/72/2013, de 30 de enero, y los diseños de registro del modelo 720.

En los diseños de registro, se modifica lo siguiente:

• El campo “VALORACIÓN 1: SALDO O VALOR A 31 DE DICIEMBRE; SALDO O VALOR EN LA FECHA DE EXTINCIÓN; VALOR DE ADQUISICIÓN” para precisar que en el caso de:
– Seguros de vida o invalidez se informará del valor de rescate o, cuando el tomador no pueda efectuar el derecho de rescate a 31 de diciembre, se informará del valor de la provisión matemática en dicha fecha.

– Rentas vitalicias o temporales derivadas de seguros de vida o invalidez sin valor de rescate, se informará igualmente de la provisión matemática a 31 de diciembre.

NOTA: Las novedades en este modelo quedan supeditadas a la aprobación de la normativa que se encuentra actualmente en tramitación.

Modelo 721. Declaración informativa anual sobre monedas virtuales situadas en el extranjero.

La Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, de transposición de la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio de 2016, modificó la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, concretamente la disposición adicional decimoctava Ley General Tributaria, en la letra d), para establecer una nueva obligación de información relativa a la tenencia de monedas virtuales situadas en el extranjero.

En esta misma línea, el proyecto de Reglamento de desarrollo de la Ley 11/2021, de 9 de julio (que se encuentra actualmente también en tramitación), modifica el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las Actuaciones y Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (en adelante RGAT).

Concretamente, se introduce previsiblemente, un nuevo artículo 42 quater RGAT que recoge la obligación de información sobre monedas virtuales situadas en el extranjero.

En base a dicha habilitación reglamentaria, se ha procedido a tramitar el proyecto de Orden que apruebe el modelo 721 relativo a la declaración informativa anual sobre monedas virtuales situadas en el extranjero. El diseño de esta declaración informativa está previsto en mensajes informáticos formato XML, que figuran anexos al proyecto de orden.

• Plazo de presentación: 1 de enero al 31 de marzo del año siguiente a aquel al que se refiera la información declarada.
• Carácter anual.
• Presentación con cl@ve pin o con certificado digital reconocido por la AEAT.

NOTA: Las novedades en este modelo quedan supeditadas a la aprobación de la normativa que se encuentra actualmente en tramitación.

Fuente: CISS. Consejo General de Economistas. REAF Asesores Fiscales. (AEAT 30-11-2022)

Novedades para los ejercicios 2022 y 2023 en IRPF: incremento de la reducción general del rendimiento neto en estimación objetiva, y establecimiento de nuevas reducciones para actividades agrícolas y ganaderas y para las actividades económicas desarrolladas en La Palma.

En el Boletín Oficial del Estado de 1 de diciembre de 2022 se ha publicado la Orden HFP/1172/2022, de 29 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2023 el método de estimación objetiva del IRPF y el régimen especial simplificado del IVA.

La Orden HFP/1172/2022, mantiene la estructura de la Orden HFP/1335/2021, de 1 de diciembre, por la que se desarrollan para el año 2022 el método de estimación objetiva del IRPF y el régimen especial simplificado del IVA.

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Se mantienen para 2023 la cuantía de los signos, índices o módulos, así como las instrucciones de aplicación.

No obstante, como consecuencia de la actual situación económica, se aumenta la reducción general sobre el rendimiento neto de módulos del 5% al 10% para el período impositivo 2023 (disposición adicional primera Orden HFP/1172/2022) y al 15%, para el período impositivo 2022 (disposición adicional octava Orden HFP/1172/2022). Esta medida resulta aplicable a todos los contribuyentes que determinen el rendimiento neto de su actividad económica con arreglo al método de estimación objetiva.

Adicionalmente, para las actividades agrícolas y ganaderas, con la finalidad de compensar el incremento del coste de determinados insumos, se establece que el rendimiento neto previo podrá minorarse en el 35% del precio de adquisición del gasóleo agrícola y en el 15% del precio de adquisición de los fertilizantes, en ambos casos, necesarios para el desarrollo de dichas actividades para los períodos impositivos 2022 (disposición adicional tercera Orden HFP/1172/2022) y 2023 (disposición adicional séptima Orden HFP/1172/2022).

Asimismo, como consecuencia del elevado impacto que ha tenido la sequía, así como por el incremento de precios de los costes de los piensos y de la energía eléctrica, se convierten en estructurales, las modificaciones que para 2021 se establecieron para los índices correctores por piensos adquiridos a terceros y por cultivos en tierras de regadío que utilicen, a tal efecto, energía eléctrica. Estas modificaciones también se van a aplicar en el período impositivo 2022.

Por otra parte, se revisa para el ejercicio 2023 el tratamiento tributario de las ayudas directas desacopladas de la Política Agraria Común, de manera que su tributación en proporción a los ingresos de sus cultivos o explotaciones se condiciona a la obtención de un mínimo de ingresos en la actividad distintos del de la propia ayuda directa.

Debido a las consecuencias de las erupciones volcánicas ocurridas en la Isla de la Palma, se establece para las actividades económicas desarrolladas en dicha isla, una reducción especial del 20%, similar a la establecida para el término municipal de Lorca, a causa del terremoto acontecido en dicho municipio. Estas reducciones se aplicarán tanto en 2022 como en 2023 (disposición adicional sexta Orden HFP/1172/2022).

Se mantienen los índices de rendimiento neto aplicables para las actividades agrícolas, de uvas de mesa, flores y plantas ornamentales y tabaco (disposición adicional segunda Orden HFP/1172/2022).

Impuesto sobre el Valor Añadido.

La Orden mantiene para 2023 los módulos y las instrucciones para su aplicación del año anterior.

Se mantienen los porcentajes aplicables para el cálculo de la cuota devengada por operaciones corrientes en el régimen simplificado del IVA en las actividades ganaderas afectadas por crisis sectoriales (servicios de cría, guarda y engorde de aves y apicultura) (disposición adicional cuarta Orden HFP/1172/2022).

Actividades económicas desarrolladas en Lorca.

Se mantiene para 2023 la reducción del 20% en el rendimiento neto calculado por el método de estimación objetiva del IRPF y sobre la cuota devengada por operaciones corrientes del régimen simplificado del IVA para las actividades económicas desarrolladas en Lorca (disposición adicional quinta Orden HFP/1172/2022).

Renuncia o revocación.

Los contribuyentes que desarrollen actividades a las que sea de aplicación el método de estimación objetiva del IRPF o los sujetos pasivos del IVA a los que sea de aplicación el régimen especial simplificado y deseen renunciar a él o revocar su renuncia para 2023, podrán hacerlo en el plazo comprendido desde el 2 de diciembre de 2022 hasta el 2 de enero de 2023.

No obstante lo anterior, también se entenderá efectuada la renuncia cuando se presente en el plazo reglamentario la declaración correspondiente al primer trimestre del año natural en que deba surtir efectos aplicando el régimen general. En caso de inicio de la actividad, también se entenderá efectuada la renuncia cuando la primera declaración que deba presentar el sujeto pasivo después del comienzo de la actividad se presente en plazo aplicando el régimen general (artículos 5 y 6 Orden HFP/1172/2022).

Proyecto de ley de Presupuestos Generales del Estado para 2023.

  • El proyecto de Ley de PGE para 2023, prevé una nueva prórroga de los límites excluyentes de módulos, aplicándose los límites incrementados previstos en la DT 32ª de la LIRPF y la DT 13ª de la LIVA desde 2016. De esta manera, podrán seguir en módulos en 2023 aquellos que no superen los siguientes límites de facturación en 2022: para el conjunto de actividades económicas, 250.000 euros. Y 125.000 euros cuando el destinatario sea empresario o profesional (artículos 62 y 78 Proyecto LPGE 2023).
  • También prevé un nuevo plazo de renuncia o revocación del método al método de estimación objetiva del IRPF y a los regímenes especiales simplificado y de la agricultura, ganadería y pesca del IVA: hasta 31 de enero de 2023 (DT 5ª Proyecto LPGE 2023).

Fuente: CISS. Consejo General de Economistas. REAF Asesores Fiscales.

Posibilidad de diferir rentas a 2023, operaciones con precio aplazado, amortizaciones, valoración de existencias, gastos deducibles, valoración de elementos patrimoniales, rentas de intangibles, reservas de nivelación y de capitalización, exenciones o compensación de bases imponibles negativas.

Una vez más llega el fin de año y con él el tradicional cierre fiscal, intentando aprovechar las oportunidades a nuestro alcance para rebajar la próxima factura fiscal en el Impuesto sobre Sociedades. Algunas decisiones a tomar antes del cierre del ejercicio le pueden suponer un ahorro en el Impuesto sobre Sociedades. Abordamos a continuación algunos aspectos que le conviene recordar.

Intente diferir rentas al ejercicio 2023.

Puede ser interesante para usted diferir rentas al ejercicio 2023, adelantando gastos en la medida de lo conveniente y retrasando ingresos del 2022 al 2023, o viceversa, cumpliendo siempre los criterios de imputación temporal.

Tributación mínima.

Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2022, se establece una tributación mínima del 15% de la base imponible para aquellos contribuyentes del Impuesto con un importe neto de la cifra de negocios igual o superior a veinte millones de euros durante los 12 meses anteriores a la fecha de inicio del período impositivo o que tributen en el régimen de consolidación fiscal, en este caso, cualquiera que sea el importe de su cifra de negocios.

El tipo de tributación mínima será del 10% en las entidades de nueva creación, cuyo tipo es del 15%, y del 18% para las entidades de crédito y de exploración, investigación y explotación de yacimientos y almacenamientos subterráneos de hidrocarburos cuyo tipo general es del 30%. Esto supone que, como resultado de la aplicación de las deducciones, no se podrá rebajar la cuota líquida por debajo de dicho importe.

Proyecto LPGE 2023:

Para el ejercicio 2023 y siguientes, está prevista una rebaja en dos puntos porcentuales (quedando al 23%) el tipo de gravamen aplicable a aquellas entidades que tengan un importe de la cifra de negocios inferior a un millón de euros en el periodo impositivo anterior, salvo que se trate de entidades patrimoniales.

Operaciones con precio aplazado.

Esta regla especial de imputación temporal es aplicable también a las prestaciones de servicios. Además, las rentas se entienden obtenidas proporcionalmente a medida que sean exigibles los cobros, salvo que la entidad decida aplicar el criterio de devengo, y no cuando se produzca el cobro, como ocurría anteriormente.

Tenga presente que si en una operación realizada en 2022, en la que ya ha sido exigible algún plazo, no se ha cobrado, hay que integrar la renta, aunque si al final del ejercicio hubieran transcurrido 6 meses desde la exigibilidad, se puede deducir el deterioro del crédito. Siempre es conveniente que ante una operación con precio aplazado, en el contrato se especifique cuándo vencen los plazos.

Operaciones a plazos:

1. EGEFI, SA ha obtenido en 2022 una renta positiva de 60.000 € como consecuencia de la enajenación de un inmueble por 600.000 €, de los cuales 360.000 € se han cobrado el 31-3-2022 y los restantes 240.000 € se cobrarán el 1-4-2023. Contablemente, la totalidad del beneficio obtenido por la venta del inmueble se ha imputado en la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio 2022. Por la cantidad aplazada se ha pactado entre ambas un interés que ha sido contabilizado al margen del precio de venta del inmueble ¿En qué ejercicio deberá integrarse la renta en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades?

La renta se imputará fiscalmente en la misma proporción que resulten exigibles los cobros. Teniendo en cuenta que en 2022 fue exigible el 60% del importe de la venta, deberá integrarse en la base imponible de dicho ejercicio, el 60% del importe de la renta fiscal, es decir, 36.000 €. Por su parte, en el ejercicio 2023 en que resulta exigible el 40% restante del importe de la venta, se integrará en la base imponible el 40% del importe de la renta fiscal, es decir, 24.000 €. Independientemente de la forma en que se haya contabilizado el beneficio, la imputación fiscal de la renta se hará en la forma expresada, por lo que en el ejercicio 2022 deberá practicarse un ajuste extracontable negativo por diferencia entre el beneficio reflejado contablemente y la renta fiscal a imputar en el mismo, debiendo en el ejercicio 2023 practicarse un ajuste extracontable positivo de 24.000 €.

No obstante lo anterior, la sociedad podría optar (expresamente) por imputar fiscalmente la renta al ejercicio en que se devengó, es decir, al ejercicio 2022, en cuyo caso se integrarían en la base imponible los 60.000 € que al estar registrados contablemente, no requerirían la práctica de ajustes extracontables.

2. Partiendo del enunciado de la cuestión anterior y suponiendo que el pago de los 240.000 € aplazados al 1-4-2023 se hubiera documentado mediante una letra de cambio que EGEFI descontó en una entidad financiera en diciembre de 2022 por necesidades de tesorería, ¿en qué ejercicio debería imputarse la renta obtenida por la transmisión del inmueble?

En caso de producirse el endoso, descuento o cobro anticipado de los importes aplazados, se entiende obtenida la renta pendiente de imputación en dicho momento, por lo que en 2022 se entendería obtenida la totalidad de la renta, debiendo imputarse a dicho ejercicio los 60.000 €.

Entidad patrimonial y concepto de actividad económica en el supuesto de arrendamiento de inmuebles.

Las entidades deben verificar si pueden ser calificadas como entidades patrimoniales, lo que se produce cuando más de la mitad de su activo está constituido por valores o cuando se entienda que no realizan una actividad económica.

Dicha calificación tiene trascendencia tributaria debido a las limitaciones que implica la calificación como entidad patrimonial, entre otras, en la compensación de bases imponibles negativas, no aplicación del tipo reducido para entidades de nueva creación ni del régimen de entidades de reducida dimensión.

Se puede evitar que se considere como entidad patrimonial una sociedad dedicada al arrendamiento de inmuebles si cuenta con una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa y carga de trabajo suficiente. Además, si se trata de un grupo, el concepto de actividad económica se determinará teniendo en cuenta a todas las entidades que formen parte del citado grupo, por lo que la titularidad de los inmuebles puede tenerla una empresa del grupo y el empleado otra.

Por otra parte, existe un régimen especial para las entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas aplicable si se cumplen una serie de requisitos:

• El número de viviendas arrendadas u ofrecidas en arrendamiento ha de ser en todo momento igual o superior a ocho.
• Que las viviendas permanezcan arrendadas u ofrecidas en arrendamiento durante al menos 3 años.
• Contabilización separada, para cada inmueble, de las actividades de promoción inmobiliaria y de arrendamiento, con el desglose que resulte necesario para conocer la renta correspondiente a cada vivienda, local o finca registral independiente.
En el caso de entidades que desarrollen actividades complementarias a la actividad económica principal de arrendamiento de viviendas, que al menos el 55% de las rentas del período impositivo tengan derecho a la aplicación de la bonificación o, alternativamente que al menos el 55% del valor del activo de la entidad sea susceptible de generar rentas que tengan derecho a la aplicación de la bonificación. Para el cómputo de las rentas del período impositivo, se excluyen para tal cómputo las rentas derivadas de la transmisión de inmuebles arrendados con derecho a bonificación, una vez transcurrido el período mínimo de mantenimiento (3 años).

Si bien y para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2022, se reduce del 85% al 40% la bonificación fiscal para las entidades que se dedican al arrendamiento de vivienda.

Opción para la aplicación del régimen de las entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas:

Los sujetos pasivos que deseen aplicar en el presente ejercicio el régimen de entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas, deberán comunicarlo a la Administración Tributaria con anterioridad al 31 de diciembre si el ejercicio económico coincide con el año natural, o con anterioridad a la finalización del período impositivo en otro caso.

Una vez comunicada la opción por la aplicación del régimen, éste resultará aplicable en los períodos impositivos siguientes, mientras no se renuncie de manera expresa a él.

Amortizaciones.

Conviene que proceda a revisar las amortizaciones que ha ido contabilizando para ver si son admitidas por la norma fiscal o si existe la posibilidad de aprovechar al máximo este gasto para rebajar la base imponible.

Una entidad que no fuera empresa de reducida dimensión, en 2013 y 2014 tuvo que limitar la amortización contable fiscalmente deducible al 70% de su importe, y en los periodos 2015 y siguientes, el gasto no deducible por dicha limitación tenía que revertir. Así, la amortización contable que no resulte fiscalmente deducible por la aplicación de esta limitación no tendrá la consideración de deterioro y se deducirá a partir del primer período impositivo que se inicie dentro del año 2015, de forma lineal durante un plazo de 10 años o durante la vida útil del elemento patrimonial, a opción del sujeto pasivo. Por tanto, un gasto que no fue deducible al 30% revierte, es decir, será deducible al 25%. No obstante, la nueva LIS estableció una deducción en la cuota del 5% de las cantidades que integren en la base imponible del período impositivo correspondientes a la reversión del referido ajuste.

Aunque en 2015 los intangibles de vida útil indefinida no se amortizaban contablemente, la norma tributaria permitía realizar un ajuste negativo al resultado contable del 1% del valor de adquisición del fondo de comercio y del 2% en el caso de otros intangibles de vida útil indefinida. Sin embargo, desde el 1 de enero de 2016, el inmovilizado intangible dejó de clasificarse en función de si su vida útil es definida o indefinida, y se partió de la consideración de que todos los inmovilizados intangibles son activos de vida útil definida, pasando a ser amortizable todo el inmovilizado intangible; en principio en función de su vida útil, y si ésta no pudiera estimarse de manera fiable, en un plazo de diez años. Para los ejercicios que se inician a partir del 1 de enero de 2016 la norma contable obligó a amortizarlos en 10 años, mientras que la ley del impuesto prevé un gasto deducible máximo de la veinteava parte de su importe (5% anual), lo que habrá de tenerse en cuenta para hacer el correspondiente ajuste al resultado contable.

Amortización por adquisición de inmovilizado:

Una sociedad adquiere el 01-01-X1 por 100.000 € un inmovilizado para el que las tablas fijan un coeficiente máximo de amortización del 20% y un período máximo de 10 años. Las amortizaciones reflejadas contablemente en cada ejercicio son las siguientes:

– Ejercicio X1: 0 €

– Ejercicio X2: 15.000 €

– Ejercicio X3: 20.000 €

– Ejercicio X4: 20.000 €

– Ejercicio X5: 20.000 €

– Ejercicio X6: 0 €

– Ejercicio X7: 25.000 €

Imputación fiscal del gasto por amortización:

– Dotación contable ejercicio X2: 15.000 €. Imputable fiscalmente al ejercicio X2.

– Dotación contable ejercicio X3: 20.000 €. Imputable fiscalmente al ejercicio X3.

– Dotación contable ejercicio X4: 20.000 €. Imputable fiscalmente al ejercicio X4.

– Dotación contable ejercicio X5: 20.000 €. Imputable fiscalmente al ejercicio X5.

– Dotación contable ejercicio X7: 25.000 €. De la misma habría que distinguir:

1. Amortización devengada en el ejercicio X7: 20.000 €. Imputable fiscalmente al ejercicio X7.

2. Amortización devengada en el ejercicio X1: 5.000 €. Gasto contabilizado en el ejercicio posterior al de su devengo: se imputará al ejercicio de contabilización (X7) siempre que de ello no derive una tributación inferior a la que correspondería de imputarlo al ejercicio de su devengo (X1). En el presente caso, al encontrarse prescrito el ejercicio del devengo (X1), necesariamente se produciría la menor tributación.

Inversiones en energía renovable:

En relación con las amortizaciones, hay que tener en cuenta una reciente novedad: se establece la libertad de amortización con un máximo de 500.000 € en inversiones que utilicen energía procedente de fuentes renovables y se cumplan los requisitos previstos en la disposición adicional decimoséptima LIS. La entrada en funcionamiento de las nuevas instalaciones deberá producirse en el año 2023.

Valoración de existencias.

La posibilidad de optar por diferentes métodos de valoración de existencias es una manera de influir en el resultado. Tanto el PGC como el PGCPYMES admiten el FIFO y el Precio medio Ponderado. Al no contener la normativa fiscal disposiciones específicas en relación a este aspecto, no es necesario realizar ajustes al resultado contable para la determinación de la base imponible.

Se debe comprobar:

– Se incluyen los gastos accesorios de compras, transporte, seguro, carga y descarga, tasas e impuestos que recaigan sobre la operación -a excepción del IVA soportado deducible- en el precio de adquisición de las existencias en poder de la empresa al cierre del ejercicio.

– Las existencias consistentes en bienes no intercambiables entre sí o bienes producidos y segregados para un proyecto específico, deben valorarse a su precio de adquisición o por los costes específicamente imputables a cada bien individualmente considerando.

– Los bienes concretos que forman parte de un inventario de bienes intercambiables entre sí, se valoran a su precio medio o al coste medio ponderado.

– El método de valoración FIFO «primera entrada, primera salida» es aceptable y puede adoptarse si nuestra empresa lo considera más conveniente para su gestión en relación a los bienes intercambiables entre sí.

– No se utiliza el sistema LIFO para valorar las existencias finales.

– Solo incorporamos los gastos financieros específicos y los genéricos correspondientes a las existencias si el período de fabricación dura más de un año.

– Los rappels por compras disminuyen el valor de las existencias que los originaron siempre que se puedan identificar.

– Los descuentos sobre compras por pronto pago no incluidos en factura los contabilizamos en la cuenta 606. Descuentos sobre compras por pronto pago y en consecuencia disminuimos su importe del valor de las existencias. Los incluidos en factura los reflejamos como menor importe de la compra.

– En los bienes producidos por la empresa, tenemos en cuenta a la hora de valorarlos, los costes directos más los indirectamente imputables de acuerdo con criterios razonables como: arrendamiento del pabellón, amortización de maquinaria e instalaciones, reparaciones y mantenimiento, personal de producción y control, seguro de incendios sobre la producción en curso, etc.

– No consideramos en el coste de producción los gastos que se originen después de que el producto salga del almacén, tales como comisiones, transportes de ventas, gastos de administración, comerciales ni financieros por descuento de papel comercial.

– Si cambiamos en un ejercicio el método de valoración de las existencias, lo aplicamos de forma retroactiva calculando su efecto desde el ejercicio más antiguo del que dispongamos de información, provocando en el ejercicio en que se produce el cambio de criterio un ajuste que se imputará directamente en el patrimonio neto, en una partida de reservas, modificando las cifras afectadas en la información comparativa de los ejercicios a los que afecte el cambio de criterio.

– Si incurrimos en un cambio de estimación contable en materia de existencias, por tener más información o experiencia o conocido nuevos hechos, imputamos la estimación como ingreso o gasto en la cuenta de pérdidas y ganancias.

– No reducimos directamente del valor de las existencias finales el deterioro reversible sufrido por ellas, dado que sólo puede efectuarse a través de la cuenta 693. Pérdidas por deterioro de existencias, con abono al subgrupo 39. Deterioro de valor de las existencias.

– Contabilizamos la pérdida por deterioro del valor de las existencias en mercaderías o productos terminados cuando su precio de adquisición o su coste de producción sea inferior a su valor neto realizable.

– Por las existencias destruidas, desaparecidas o con deterioros que impidan su recuperación no reflejamos la pérdida por deterioro sino que damos de baja en el inventario al tratarse de un deterioro irreversible.

– Si reflejamos contablemente el deterioro de las existencias en un ejercicio posterior al que se produjo el deterioro por debajo de su valor neto de realización, no tendremos que hacer ningún ajuste extracontable al resultado contable para hallar la base imponible del IS, si ello no supone una menor tributación a la que resultaría si la imputación temporal se hubiera hecho correctamente.

– No contabilizamos como una pérdida por deterioro la obsolescencia provocada por la reducida rotación de las existencias.

– No contabilizamos el deterioro de las existencias vendidas, sino el de las existentes al final del ejercicio, en los casos que proceda.

– No cancelamos las cuentas del subgrupo 39. Deterioro de valor de las existencias mediante un cargo en una cuenta de reservas, sino que su eliminación la llevamos a ingresos con abono a la cuenta 793. Reversión del deterioro de existencias, debiendo en otro caso efectuar un ajuste positivo al resultado contable para hallar la base imponible.

– La LIS no regula la valoración de las existencias ni su deterioro, por lo que aplicamos en esta materia la normativa mercantil-contable.

Gastos no deducibles.

Se deben identificar los gastos contables que no son fiscalmente deducibles (retribución de los fondos propios, las multas y sanciones penales y administrativas, los recargos del período ejecutivo y el recargo por declaración extemporánea sin requerimiento previo, las pérdidas del juego, los donativos y liberalidades, los gastos de actuaciones contrarios al ordenamiento jurídico…), a fin de practicar los ajustes extracontables oportunos como diferencias positivas permanentes al resultado contable para hallar la base imponible del Impuesto.

Si se remunera el cargo de administrador en una entidad ello deberá estar previsto estatutariamente para que las retribuciones pagadas tengan la consideración de gasto deducible. Expresamente la Ley del Impuesto establece que no se considera una liberalidad y por tanto sí gasto deducible, la retribución a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección o por realizar otras funciones derivadas de un contrato de carácter laboral.

Tenga presente que no son deducibles los gastos derivados de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de una relación mercantil como es la de los administradores o miembros de Consejos de Administración que excedan, para cada perceptor, del mayor de los dos importes: 1.000.000 de euros, o la indemnización laboral exenta.

Deducibilidad de las retribuciones a los administradores:

Si la retribución consiste en una participación en los beneficios de la sociedad debe determinarse perfectamente en los estatutos el porcentaje, no bastando con la fijación de un límite máximo de esa participación.

Si se estipula una cantidad fija a concretar cada año, ha de admitirse la deducibilidad del gasto correspondiente en el ejercicio, siempre que conste el acuerdo de la Junta.

Se ha admitido como gasto deducible, la retribución de los administradores originada en acuerdo societario convalidado por la inactividad de los legitimados para su impugnación; también los salarios del administrador social que desarrolla tareas de gestión ordinaria no ejecutiva durante prácticamente toda su jornada; la retribución salarial del socio mayoritario que no es administrador social puede deducirse en el Impuesto sobre Sociedades.

A estos efectos, debe tenerse en cuenta que existen diversos autos pendientes de resolución en casación por el Tribunal Supremo, en los que se revolverá si las retribuciones de los administradores de una entidad mercantil, acreditadas y contabilizadas no son deducibles por el hecho de no estar previstas en los estatutos sociales y si lo serán, estando previstas en los estatutos, pero no habiendo sido aprobadas por la Junta General, tratándose de un socio único.

Compensación de gastos incurridos por el trabajador como consecuencia del trabajo a distancia.

Dado el auge del teletrabajo, es posible que alguno de sus trabajadores se haya acogido a esta modalidad y que se le haya compensado por los gastos incurridos en el desarrollo de su actividad, tales como la luz, internet… Dichos gastos serán deducibles siempre que se cumplan los siguientes requisitos: inscripción contable, imputación con arreglo a devengo y correlación de ingresos y gastos, justificación documental y que no tenga la consideración de gasto fiscalmente no deducible por algún precepto específico de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

Gastos financieros.

Tenga presente que se limita la deducción de gastos financieros al menor de los siguientes importes: el 30% del beneficio operativo del ejercicio o un millón de euros. Si se trata de un grupo mercantil, estas magnitudes se medirán a nivel de grupo.

Respecto de los ingresos financieros que forman parte del beneficio operativo, aunque forman parte del importe neto de la cifra de negocios, debe prevalecer el carácter financiero de los mismos, lo que determina que minoren los gastos financieros del período impositivo y que no se computen como integrantes del beneficio operativo. Tal sería el caso de las entidades holding respecto de los ingresos financieros devengados procedentes de la financiación concedida a las entidades participadas, o de las entidades concesionarias en cuanto a la contraprestación de los acuerdos de concesión como un derecho de cobro.

Más que una limitación en la deducción fiscal de los gastos financieros, nos hallamos ante una limitación en la imputación temporal en cada ejercicio, al permitirse que la parte de éstos que no haya sido objeto de deducción, lo sea en los períodos impositivos posteriores.

Limitación a la deducción fiscal de gastos financieros:

Sociedad A, presenta los siguientes datos:

Ejercicio            Gastos financieros neto               Beneficio operativo
2022                            800.000                                    2.000.000
2023                          1.100.000                                    2.000.000
2024                            800.000                                    2.000.000
2025                             100.000                                    2.000.000
2026                         1.300.000                                    2.000.000

Cada año podrá deducirse el importe de los gastos financieros devengados en el mismo con el límite del 30% del beneficio operativo. No obstante, cada ejercicio podrá deducirse sin sujeción a límite alguno la cantidad de 1.000.000 €.

Límite anual del beneficio operativo (coincidente en todos los ejercicios) = 30% 2.000.000 € = 600.000 €

Ejercicio 2022: El importe de los gastos financieros devengados asciende a 800.000 € que es superior al límite resultante del 30% de beneficio operativo si bien al ser el importe devengado en el ejercicio inferior a 1.000.000 €, puede deducirse en su totalidad.

Gasto Fiscal ejercicio 2022: 800.000 €

Ejercicio 2023: El importe de los gastos financieros devengados asciende a 1.100.000 € que es superior al límite resultante del 30% de beneficio operativo y también superior a 1.000.000 €, por lo que se aplica este último límite.

Gasto Fiscal ejercicio 2023: 1.000.000 €

Queda pendiente de deducir en ejercicios posteriores un importe de 100.000 €

Ejercicio 2024: El importe de los gastos financieros devengados asciende a 800.000 € que es superior al límite resultante del 30% de beneficio operativo si bien al ser el importe devengado en el ejercicio inferior a 1.000.000 €, puede deducirse en su totalidad. Además, se podrán deducir en 2023 los 100.000 € que no resultaron fiscalmente deducibles en 2022 por aplicación del límite.

Gasto Fiscal ejercicio 2024: 900.000 €

Ejercicio 2025: El importe de los gastos financieros devengados asciende a 100.000 € que es inferior al límite resultante del 30% de beneficio operativo por lo que resulta fiscalmente deducible en su totalidad.

Asimismo deberá tenerse en cuenta que la diferencia entre el límite del 30% del beneficio operativo (600.000 €) y el importe del gasto financiero deducido en 2024 (100.000 €), esto es, 500.000 €, se adiciona al límite del 30% del beneficio operativo de los cinco ejercicios siguientes.

Ejercicio 2026: El importe de los gastos financieros devengados asciende a 1.300.000 € que es superior al límite resultante del 30% de beneficio operativo (600.000 €) y también superior a 1.000.000 €. No obstante, el límite que opera sobre el beneficio operativo se puede incrementar en 500.000 € procedentes del límite no agotado en 2024, por lo que el límite resultante del beneficio operativo en 2026 asciende a 1.100.000 € que será el importe que se podrá deducir fiscalmente.

Gasto Fiscal ejercicio 2026: 1.100.000 €

Queda pendiente de deducir en ejercicios posteriores un importe de 200.000 €

En el siguiente cuadro se detalla el importe del gasto deducible fiscalmente en cada ejercicio y los ajustes que procedería practicar.

Ejercicio     Gasto financiero neto     Beneficio operativo        Límite         Gasto fiscal deducible         Ajuste
2022                    800.000                        2.000.000               600.000                     800.000                             0
2023                  1.100.000                        2.000.000               600.000                  1.000.000                100.000
2024                    800.000                        2.000.000               600.000                     900.000               -100.000
2025                     100.000                        2.000.000               600.000                      100.000                             0
2026                  1.300.000                        2.000.000               600.000                   1.100.000               200.000

 

Valoración de determinados elementos patrimoniales.

En determinados supuestos se produce una divergencia entre el resultado contable y la base imponible debido a que la norma fiscal obliga a tomar, cuando se produzcan ciertas operaciones, un valor diferente del contable para determinar las rentas, positivas o negativas. Las diferencias generadas por la sustitución del valor contable por el valor fiscal se integran en la base imponible, en el período impositivo en que los mismos motiven el devengo de un ingreso o un gasto, cuando se trate de elementos patrimoniales integrantes del activo circulante, en el período impositivo en que los mismos se transmitan o se den de baja, cuando se trate de elementos patrimoniales no amortizables integrantes del inmovilizado, en los períodos impositivos que resten de vida útil, tratándose de elementos patrimoniales amortizables integrantes del inmovilizado, y en el período en el que se reciban, tratándose de servicios.

La entidad debe revisar a fin de año las operaciones vinculadas realizadas en el período impositivo.

1. Elementos integrantes del inmovilizado no amortizables:

Las sociedades A y B efectúan una permuta de terrenos que para ninguna de las dos entidades tiene carácter comercial a efectos contables. Los datos a considerar son los siguientes:

1. Terreno de A:

– Valor contable: 100.000 €

– Valor mercado: 150.000 €

2. Terreno de B:

– Valor contable: 80.000 €

– Valor mercado: 150.000 €

Contablemente ni A ni B obtienen beneficio o pérdida alguna por esta operación.

– Renta fiscal positiva obtenida por A: 50.000 € (150.000 – 100.000)

A no vende posteriormente el terreno.

– Renta fiscal positiva obtenida por B: 70.000 (150.000 – 80.000)

B vende el terreno, en el ejercicio siguiente, por 208.000 €. Contablemente ha obtenido un beneficio de 208.000 – 80.000 = 128.000 €

Pero, por aplicación del art. 20.b) LIS debe integrar en su base imponible de este período una renta de 208.000 – 150.000 = 58.000 €. Luego debe practicar una corrección negativa de 70.

2. Elementos patrimoniales integrantes del inmovilizado amortizables:

Una empresa adquiere una máquina cuyo importe de adquisición fue de 5.000 € y cuyo valor de mercado es de 8.000 €, valor que prevalece fiscalmente por aplicación del art. 17 o del art. 18 LIS. Se amortiza contablemente al 10%, porcentaje máximo según tablas.

Amortización contable: 10% 5.000 = 500

Amortización fiscal: 10% 8.000 = 800

Procederán ajustes fiscales de 300 durante los diez años de vida útil del bien.

En caso de transmisión el importe pendiente de recuperar producirá un ajuste fiscal negativo.

3. Operaciones vinculadas:

Una entidad (A) transmite a su matriz entidad B (participa en el 80% de A) un terreno que forma parte de su inmovilizado por 1.000 €, siendo su valor de mercado de 1.400. ¿Cuáles son las consecuencias fiscales en el impuesto derivadas de esta transmisión?

El artículo 18.1 LIS establece que las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas se valorarán por su valor de mercado, añadiendo el artículo 18.11 LIS que en aquellas operaciones en las cuales el valor convenido sea distinto del valor de mercado, la diferencia entre ambos valores, cuando la relación de vinculación se define en función de la relación socios o partícipes-entidad, la diferencia tendrá, en la proporción que corresponda, la consideración de distribución de beneficios de entidades si dicha diferencia fuere a favor del socio o partícipe, o, con carácter general, de aportación del socio o partícipe a los fondos propios si la diferencia fuese a favor de la entidad.

En el supuesto de que la diferencia fuera a favor del socio, la parte de la diferencia que no se corresponda con el porcentaje de participación en la entidad, tendrá la consideración de retribución de los fondos propios para la entidad (la entidad A en este caso), y de utilidad percibida de una entidad por la condición de socio o partícipe, para el socio o partícipe (entidad B).

En consecuencia, conforme a lo dispuesto en el artículo 18.1 LIS, procedería practicar un ajuste positivo a la entidad A por importe de 400 (diferencia entre 1.400 de valor de mercado y 1.000 de valor convenido). Por otro lado, la entidad B que contabilizó el terreno por 1.000 practicará en el momento de su transmisión a terceros un ajuste negativo de 400, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 20 LIS.

Adicionalmente, como en este caso la diferencia entre el valor convenido y el de mercado es a favor del socio, la entidad B, por importe de 320 (80% de 400) se entenderá producido en este caso, un dividendo a favor de la entidad B.

Respecto del resto, 80 (20% de 400), se entenderá producida por dicho importe una retribución de fondos propios de A a B, y una utilidad o contraprestación por el mismo importe de 80 en la entidad B.

Reducción de rentas procedentes de determinados activos intangibles.

Esta reducción se aplica a las rentas positivas procedentes de la cesión del derecho de uso o de explotación de patentes, modelos de utilidad, certificados complementarios de protección de medicamentos y de productos fitosanitarios, dibujos y modelos legalmente protegidos, que deriven de actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica y software avanzado registrado que derive de actividades de investigación y desarrollo.

El importe de la reducción es del 60% de un coeficiente en el que el numerador está integrado por los gastos incurridos por la entidad cedente directamente relacionados con la creación del activo, incluidos los derivados de la subcontratación con terceros no vinculados con aquella, incrementadas en un 30 por ciento y el denominador está constituido por los gastos incurridos por la entidad cedente directamente relacionados con la creación del activo, incluidos los derivados de la subcontratación tanto con terceros no vinculados con aquella como con personas o entidades vinculadas con aquella y de la adquisición del activo.

Tributación en consolidación fiscal:

Dos entidades españolas, que tributan en régimen de consolidación fiscal, son propietarias de sendos satélites. Los ingresos que obtienen proceden de la cesión mediante licencia de los intangibles generados (diseños industriales) a partir de los datos de observación terrestres. Las imágenes captadas por un satélite serán transmitidas jurídica y económicamente a la otra entidad, que será la que tenga relación contractual con el cliente. ¿Para la determinación del coeficiente del art. 23.1 LIS se tendrá en cuenta a ésta última o a todo el grupo?

Por lo que se refiere al cálculo del coeficiente previsto en el art. 23.1 LIS en el presente caso en el que la cesionaria forma parte de un grupo fiscal, según el art. 56.1 LIS, el contribuyente será el grupo fiscal. Asimismo, el art. 62.1.a) LIS establece que los requisitos o calificaciones establecidos tanto en la normativa contable para la determinación del resultado contable, como en esta Ley para la aplicación de cualquier tipo de ajustes a aquel, en los términos establecidos en el art. 10.3 LIS, se referirán al grupo fiscal. En consecuencia, en el presente caso, para el cálculo de dicho coeficiente se tomará en cuenta el grupo fiscal.

Cesión de know-how:

Actividad económica que consiste en ceder a terceros el Know-how mediante la concesión de una licencia regulada por contrato.

Las rentas derivadas de la cesión del derecho de uso o de explotación, o de la transmisión, de derechos sobre informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas (know-how) no puede beneficiarse de la reducción prevista en el art. 23 LIS en los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2018. Sólo dará derecho a aplicar la reducción, la cesión de aquellos activos intangibles enumerados en el art. 23.1 LIS, no incluyéndose el know-how como un activo susceptible de cesión por lo que no podrá acogerse al incentivo fiscal consistente en conocimientos técnicos, industriales y comerciales, y que constituye su actividad económica.

Reserva de capitalización.

Esta figura se contempla para incentivar la reinversión y la capitalización de las sociedades. Así si una entidad va a incrementar sus fondos propios en 2022 respecto a los de 2021 puede reducir su base imponible en un 10% del importe del incremento de sus fondos propios en la medida en que dicho incremento se mantenga durante un plazo de cinco años y se dote una reserva por el importe de la reducción, debidamente separada e indisponible durante esos cinco años. Por ello es conveniente que la entidad analice si le conviene dotar la reserva comprometiéndose a mantener los fondos.

Orden de aplicación de la reserva de capitalización:

Una sociedad pretende reducir la base imponible del año 1, dotando la reserva de capitalización al cumplir los requisitos de incremento de fondos propios, pero no puede aplicarla por no tener base imponible positiva. En el año 2, vuelve a generar derecho a reducir la base imponible dotando la reserva de capitalización, no obstante, este año no se permite aplicar íntegramente la reducción pendiente de aplicar del año 1 y la generada en el año 2 ¿Cuál es el orden de aplicación?

A la hora de aplicar la reducción correspondiente a la reserva de capitalización, cuando existen cantidades pendientes de aplicar procedentes de periodos anteriores junto con la generada en el propio período, el sujeto pasivo podrá aplicarlas en el orden que quiera, pues no hay nada establecido sobre que unas u otras tengan que aplicarse primero.

Exención sobre dividendos y rentas derivadas de la transmisión de valores representativos de fondos propios.

Tratándose de participaciones en entidades que no tengan su residencia fiscal en territorio español, se exige como requisito adicional, para la aplicación de la exención por los dividendos o por las plusvalías cuando se transmitan, que la entidad haya estado sujeta y no exenta por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades, a un tipo nominal de, al menos, el 10%, y se considerará cumplido este requisito, cuando la entidad participada sea residente en un país con el que España tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional, que le sea de aplicación y que contenga cláusula de intercambio de información y siempre que no se trate de un paraíso fiscal, excepto que resida en un Estado de la Unión Europea y se acredite motivo económico válido y la realización de actividades económicas. Por todo ello, si una entidad piensa establecerse en el extranjero a través de una filial, deberá tener en cuenta que le puede convenir hacerlo en un país con convenio o, por lo menos, con un tipo nominal por impuesto análogo al nuestro del 10% a fin de asegurarse la exención de los dividendos repatriados y de las rentas obtenidas en la transmisión de las participaciones de la misma.

Para aplicar la exención por los dividendos percibidos de entidades residentes, la participación directa o indirecta en la entidad que reparte el dividendo ha de ser, como mínimo, del 5%. Por ello cuando la entidad vaya a adquirir participaciones en una empresa radicada en nuestro país, debe plantearse la conveniencia de alcanzar un porcentaje de participación de, al menos, el 5%, para que los dividendos que le reparta esa filial o la renta obtenida si se transmiten los títulos queden exentos. Para ello asimismo es necesario que se haya mantenido la participación al menos un año. Por ello, si la entidad, cuando ha recibido un dividendo de una filial, sin haber mantenido la misma un año, debe intentar completarlo a posteriori. Asimismo, si piensa transmitir una participación del 5% en una entidad y no ha transcurrido un año desde que la adquirió, le conviene valorar esperar a que transcurra dicho plazo para efectuar la venta.

El importe que resultará exento será del 95% de dicho dividendo o renta. Los gastos de gestión referidos a tales participaciones no serán deducibles del beneficio imponible del contribuyente, fijándose que su cuantía sea del 5% del dividendo o renta positiva obtenida. No obstante, esta limitación no se aplicará a empresas que tengan un importe neto de la cifra de negocios inferior a 40 millones de euros y que no formen parte de un grupo mercantil, durante un período limitado a tres años, cuando procedan de una filial, residente o no en territorio español, constituida con posterioridad al 1 de enero de 2021.

No obstante, se establece un régimen transitorio para los períodos impositivos que se inicien dentro de los años 2021 a 2025 aplicable a aquellas entidades que hubieran adquirido participaciones con anterioridad a 1 de enero de 2021 que tuvieran un valor de adquisición superior a 20 millones de euros, sin alcanzar el 5% indicado.

Compensación de bases imponibles negativas.

No existe actualmente límite temporal en relación con la compensación en el futuro de bases imponibles negativas, por lo que, en una entidad de nueva creación que al principio tenga pérdidas, será preferible aplazar dicha compensación al tercer ejercicio con resultados positivos para poder aprovechar, en los dos primeros, el tipo especial del 15%.

Recuerde que el límite es (salvo para entidades cuyo importe neto de la cifra de negocio sea igual o superior a 20 millones de euros, en los que el porcentaje es del 50% o del 25%) del 70% de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a su propia compensación. No obstante, en todo caso se pueden compensar en el período impositivo base imponibles negativas hasta el importe de un millón de euros, aunque se supere el límite porcentual.

Cualquier entidad que genere en 2022, bases imponibles negativas o que las haya generado en ejercicios anteriores, debe estar preparada para una comprobación plena de la misma en un período de prescripción ampliado de 10 años.

Aplicación del principio de subrogación:

Una entidad extranjera, matriz de un grupo de sociedades, opera en España a través de una sucursal, por un lado y por otro de una sociedad gestora de Instituciones de Inversión Colectiva en la que participa en el 100% de su capital. Ésta ha generado BI negativas pendientes de compensar que no han motivado la depreciación fiscal de la participación. Si se lleva a cabo una operación de fusión por absorción por la entidad extranjera sobre la participada residente acogiéndose al Titulo VII Capítulo VII LIS. ¿La sucursal podría compensar las BI negativas en aplicación del principio de subrogación?

Las bases imponibles negativas pendientes de compensar generadas en sede de la sociedad residente absorbida podrán compensarse en sede de la sociedad absorbente, a través de su sucursal española, con los límites y condiciones previstas en el art. 84.2 y DT 16ª LIS.

El art. 84.2 LIS, establece que se transmitirán a la entidad adquirente las bases imponibles negativas pendientes de compensación en la entidad transmitente, siempre que se produzca alguna de las siguientes circunstancias: a) La extinción de la entidad transmitente. b) La transmisión de una rama de actividad cuyos resultados hayan generado bases imponibles negativas pendientes de compensación en la entidad transmitente. Se establece, así mismo, que cuando la entidad adquirente participe en el capital de la transmitente o bien ambas formen parte de un grupo de sociedades a que se refiere el art. 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, la base imponible negativa susceptible de compensación se reducirá en el importe de la diferencia positiva entre el valor de las aportaciones de los socios, realizadas por cualquier título, correspondiente a la participación o a las participaciones que las entidades del grupo tengan sobre la entidad transmitente, y su valor fiscal. Por otro lado, la letra b) del apartado 7 de la disposición adicional 16ª LIS prevé que en el supuesto de operaciones de reestructuración acogidas al régimen fiscal especial establecido en el Capítulo VII del Título VII LIS a efectos de lo previsto en el art. 84.2 LIS, en ningún caso serán compensables las bases imponibles negativas correspondientes a pérdidas sufridas por la entidad transmitente que hayan motivado la depreciación de la participación de la entidad adquirente en el capital de la transmitente, o la depreciación de la participación de otra entidad en esta última cuando todas ellas formen parte de un grupo de sociedades al que se refiere el art. 42 del Código de Comercio, con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, cuando cualquiera de las referidas depreciaciones se haya producido en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2013.

Compensación de bases negativas con dividendos no exentos:

Una entidad tiene como únicos activos la participación en los fondos propios de otras sociedades, que en todos los casos es superior al 5% del capital social de cada entidad participada, siendo su única fuente de ingresos el cobro de dividendos de las sociedades participadas. Al mismo tiempo, la sociedad ha generado bases imponibles negativas pendientes de compensar por gastos administrativos. ¿Podría compensar las bases imponibles negativas de ejercicios anteriores con el 5% de los dividendos recibidos sujetos a tributación de conformidad con lo establecido en el art. 21 LIS 2014?

El art. 26.1 LIS señala las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos siguientes con el límite del 70 por ciento de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización establecida en el art. 25 LIS y a su compensación. En todo caso, se podrán compensar en el período impositivo bases imponibles negativas hasta el importe de 1 millón de euros.

Por otra parte, la disposición adicional decimoquinta LIS modifica los límites establecidos en el art. 26 LIS a las grandes empresas en períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2016.

Por tanto, la entidad determinará su base imponible de conformidad con lo señalado en los arts. 10 y 21 LIS y podrá compensar las bases imponibles negativas en los términos y con los límites establecidos en el art. 26 LIS y en la disposición adicional decimoquinta LIS.

Reserva de nivelación.

La reserva de nivelación como incentivo fiscal para las entidades de reducida dimensión, que permite una reducción de la base imponible de hasta el 10% de su importe con un máximo absoluto de un millón de euros en el año, y que debe conocer por si le interesa dotarla. Si el contribuyente tiene una base negativa en los cinco ejercicios siguientes, se reduce la misma en el importe de la minoración aplicada por esta reserva y, en caso contrario, las cantidades minoradas se suman a la base positiva del quinto año, actuando en este caso como un simple diferimiento. La verdad es que dotándola se puede ahorrar impuesto ahora y aplicar la reserva en caso de pérdidas en los 5 ejercicios siguientes y, si éstas no se produjeran, se convertirá en un diferimiento del impuesto de 2022 a 2027.

Reversión de reserva de capitalización y nivelación:

Una entidad se plantea si las reducciones en la base imponible y la consiguiente reducción en la cuota, mediante la dotación de las reservas de capitalización y nivelación, son un ahorro o un diferimiento en el Impuesto sobre Sociedades. Es decir, si los importes deducidos son definitivos o por el contrario pasado el plazo establecido se producirá la disponibilidad de dichas reservas y la liquidación de los impuestos no liquidados.

El art. 25 LIS, que regula la reserva de capitalización, permite aplicar una reducción de la base imponible del 10% del importe del incremento de los fondos propios, existente en el período impositivo, en los términos y condiciones establecidos en dicho artículo. Por lo que solo en caso de incumplimiento de los requisitos establecidos se ha de proceder a regularizar las cantidades indebidamente reducidas. Transcurrido el plazo de 5 años fijado por este artículo, se podrá disponer de las cantidades destinadas a la reserva de capitalización, sin que dicha disposición se considere un incumplimiento. Por otro lado, la reserva de nivelación se encuentra regulada en el art. 105 LIS, este artículo permite minorar la base imponible positiva hasta el 10% de su importe, en los términos establecidos en el mismo. No obstante, según establece el art. 105.2, las cantidades que hubieran reducido la base imponible, se adicionarán a la base imponible de los períodos impositivos que concluyan en los 5 años inmediatos y sucesivos a la finalización del período impositivo en que se realice dicha minoración, siempre que el contribuyente tenga una base imponible negativa, y hasta el importe de la misma. En conclusión, así como en la reserva de capitalización, salvo incumplimiento de los requisitos del art. 25, no se deberá adicionar, pasado el plazo establecido, cantidades a la base imponible, en la reserva por nivelación las cantidades que hubieran reducido la base imponible, se adicionarán a la base imponible de los períodos impositivos que concluyan en los 5 años inmediatos y sucesivos a la finalización del período impositivo en que se realice dicha minoración en los términos señalados. Todo ello teniendo en cuenta que de acuerdo con el art. 105.5 las cantidades destinadas a la dotación de la reserva de nivelación no podrán aplicarse, simultáneamente, al cumplimiento de la reserva de capitalización.

Deducción por contribuciones empresariales a sistemas de previsión social empresarial.

Con efectos desde el 2 de julio de 2022, se crea una nueva deducción del 10% de las contribuciones empresariales imputadas a favor de los trabajadores con retribuciones brutas anuales inferiores a 27.000 euros.

Cuando se trate de trabajadores con retribuciones brutas anuales iguales o superiores a 27.000 €, la deducción del 10% se aplicará sobre la parte proporcional de las contribuciones empresariales que correspondan al importe de la retribución inferior a 27.000 €.

Novedad para 2023:

Los autónomos con personas a su cargo podrán practicar la deducción por contribuciones a sistemas de previsión social empresarial, en los términos previstos en el art. 68.2 LIRPF.

Deducción por inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales.

El límite máximo de la deducción es del 50%, cuando el importe de la misma, que corresponda a gastos e inversiones efectuados en el propio período impositivo, exceda del 10% de la cuota íntegra, minorada en las deducciones para evitar la doble imposición internacional y las bonificaciones.

El requisito de permanencia exigido para su aplicación se entenderá cumplido si la productora mantiene el mismo porcentaje de titularidad de la obra durante el plazo de 3 años, sin perjuicio de su facultad para comercializar total o parcialmente los derechos de explotación derivados de la misma a uno o más terceros.

Además, se permite el acceso a la deducción para el contribuyente que participe en la financiación de producciones españolas de largometrajes y cortometrajes cinematográficos y de series audiovisuales de ficción, animación, documental o producción y exhibición de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales realizada por otro contribuyente, cuando aporte cantidades en concepto de financiación, para sufragar la totalidad o parte de los costes de la producción sin adquirir derechos de propiedad intelectual o de otra índole respecto de los resultados del mismo, cuya propiedad deberá ser en todo caso de la productora.

Aplicación de deducciones por I+D+IT, por inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espectáculos de artes escénicas y musicales, creación de empleo y contratación de discapacitados:

– El derecho de la Administración para comprobar las deducciones, prescribe a los 10 años desde el día siguiente a la finalización del plazo para presentar la declaración/autoliquidación del período impositivo en que se generó el derecho a su aplicación.

– Si ha transcurrido dicho plazo de 10 años, la sociedad acreditará que las deducciones son procedentes, y su cuantía, mediante la exhibición de la liquidación/autoliquidación y la contabilidad, con acreditación de su depósito durante el citado plazo en el Registro Mercantil.

En las deducciones por I+D+IT, minoran la base el total de las subvenciones recibidas.

– Deben practicarse las deducciones sobre la cuota íntegra una vez minorada en las deducciones para evitar la doble imposición internacional y las bonificaciones.

– Las deducciones no aplicadas en el ejercicio por insuficiencia de cuota íntegra ajustada positiva, deben contabilizarse como un crédito a favor de la empresa en la cuenta 4742.

Ayudas públicas consecuencia de la erupción volcánica.

Tenga en cuenta que, si ha percibido una ayuda pública consecuencia de la erupción volcánica en la isla de La Palma o por otras causas naturales, el importe de la misma no se integra en la base imponible del impuesto.

Presunción de obtención de rentas.

Como consecuencia de la Sentencia del TJUE, en la regulación de la presunción de obtención de rentas, se suprime la imprescriptibilidad por la no presentación del Modelo 720.

Asimetrías híbridas.

Para evitar la elusión fiscal se regulan las asimetrías híbridas dada la distinta calificación jurídica que una misma renta recibe en distintos territorios. Dicha regulación alcanza los siguientes supuestos:

— Deducción sin inclusión: caso en el que un gasto o pérdida es deducible en un territorio sin que sea considerado ingreso gravable en el país del perceptor debido a la existencia de diversas calificaciones del gasto o de la naturaleza jurídica de los contribuyentes involucrados.

— Doble deducción: situación que se produce cuando un mismo gasto es deducible en dos países o territorios.

— Establecimientos permanentes híbridos: se trata de supuestos de deducción sin inclusión o de doble deducción cuyo origen está en las diferencias en el reconocimiento de ingresos y gastos. También se produce en el reconocimiento de la propia existencia de un establecimiento permanente, entre el país en que está localizado el establecimiento permanente y el país en que se sitúa la casa central.

— Asimetrías importadas: este supuesto se relaciona con la existencia de una tercera entidad situada en otro país o territorio, pero que da lugar a un gasto deducible en España.

— Mecanismos estructurados: se produce cuando se genera un gasto deducible sin la tributación de su correlativo ingreso o de un gasto deducible en dos o más países o territorios.

— Doble utilización de retenciones: a los efectos de la deducción por doble imposición internacional.

— Doble residencia fiscal: cuando implique que un gasto sea fiscalmente deducible en dos países o territorios de manera simultánea.

Con efectos desde 1-1-2022, se ha regulado también las asimetrías híbridas invertidas, para las entidades en régimen de atribución de rentas. Además, se modifica el art. 6.2 LIS para indicar que dichas entidades sí tributarán en Sociedades a los efectos de estas asimetrías híbridas.

Recordatorios:

• Sólo podrá deducir por atenciones a clientes y proveedores, como máximo, un importe anual del 1% del importe neto de la cifra de negocios del período impositivo.
• Se pueden amortizar libremente los elementos nuevos del inmovilizado material cuyo valor unitario no exceda de 300 euros, con un límite máximo de 25.000 euros en cada período impositivo.
• Si una entidad ha realizado alguna operación de reestructuración en el ejercicio debe comunicar a la Administración si va a aplicar o no el régimen fiscal especial, ya que si no lo hiciera, puede ser sancionada con multa de 10.000 euros por cada operación no informada.
• El tipo aplicable a las entidades de nueva creación es del 15% y será aplicable en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente. No se aplica a las sociedades patrimoniales, al exigirse que la entidad realice una actividad económica.
• Para que sea deducible el gasto por el deterioro de un crédito adeudado por una entidad de derecho público, deberá ser objeto de un procedimiento judicial o arbitral, por lo que si su sociedad posee cantidades pendientes de cobro de alguna de ellas, y prevé que no se van a cobrar en un plazo razonable, puede iniciar un procedimiento arbitral para poder deducirse dicha cantidad.
• Sólo se admite la deducción por pérdidas por deterioro de valor derivados de insolvencias de deudores cuando se cumplen determinados requisitos: transcurso de seis meses desde el vencimiento de la obligación sin que se haya obtenido su cobro, deudor declarado en situación de concurso, deudor procesado por alzamiento de bienes y créditos litigiosos. Sin embargo, las entidades de reducida dimensión podrán aplicar una estimación global anual del 1% de los deudores existentes a la conclusión del período impositivo.
• Existe la obligación de revertir las pérdidas por deterioro de cartera deducidas, que deben integrarse en la base imponible en un mínimo de la quinta parte de las pérdidas en los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2016 y en los cuatro ejercicios siguientes.
• Se aplica la deducción por creación de empleo para trabajadores con discapacidad, que será de 9.000 euros por cada persona/año de incremento del promedio de plantilla de trabajadores con discapacidad en un grado igual o superior al 33% y de 12.000 euros por cada persona/año de incremento del promedio de plantilla de trabajadores con discapacidad en un grado igual o superior al 65%, contratados por el contribuyente, experimentado durante el período impositivo, respecto a la plantilla media de trabajadores de la misma naturaleza del período inmediato anterior.
• Los contribuyentes del IS pueden deducir de su cuota líquida un determinado porcentaje de los gastos de investigación y desarrollo (I+D) o en innovación tecnológica, realizados en la búsqueda de nuevos productos o procedimientos industriales.
• Con efecto para los periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2017, están exentas en el Impuesto sobre Sociedades las rentas obtenidas por las Autoridades Portuarias como consecuencia de la transmisión de elementos de su inmovilizado, siempre que el importe total de la transmisión se destine a la amortización de préstamos concedidos por Puertos del Estado o por entidades oficiales de crédito para financiar inversiones en elementos del inmovilizado relacionadas con su objeto o finalidad específica.

 

 

Fuente: CISS. Consejo General de Economistas. REAF Asesores Fiscales.

Con la aprobación de la nueva Ley Crea y Crece, las pequeña y medianas empresas tendrán un plazo de 24 meses, desde la publicación de su desarrollo reglamentario, para incorporar la factura digital a sus negocios y evitar así la imposición de multas.

La Ley 18/2022, de 28 de septiembre, de creación y crecimiento de empresas, más conocida como Ley Crea y Crece, introduce novedades en los trámites y requisitos para la constitución de sociedades en España, pero también, con el objetivo de luchar contra la morosidad, contempla la obligatoriedad del uso de la factura electrónica. Digital Toolkit

Así es, se extiende la obligación de expedir y remitir factura electrónica en todas las relaciones comerciales entre empresas y autónomos, lo que garantizará una mayor trazabilidad y control de pagos. Esta medida, además de reducir los costes de transacción y suponer un avance en la digitalización de la operativa de las empresas, permitirá obtener información fiable, sistemática y ágil de los plazos efectivos de pago, requisito imprescindible para reducir la morosidad comercial.

En este caso, todo parece apuntar a que el fin buscado Sí justifica los medios. Atento.

A partir de la aprobación del desarrollo reglamentario de esta nueva obligación, las pequeña y medianas empresas tendrán un plazo de 24 meses, para incorporar la factura digital a sus negocios y evitar así la imposición de multas de hasta 10.000 euros.

El texto publicado el pasado 29 de septiembre en el Boletín Oficial del Estado, entre otros muchos cambios, incluye una modificación del artículo 2.bis de la Ley 56/2007, de 28 de diciembre, de Medidas de Impulso de la Sociedad de la Información.

9. Las empresas que, estando obligadas a ello, no ofrezcan a los usuarios la posibilidad de recibir facturas electrónicas o no permitan el acceso de las personas que han dejado de ser clientes, a sus facturas, serán sancionadas con apercibimiento o una multa de hasta 10.000 euros. La sanción se determinará y graduará conforme a los criterios establecidos en el artículo 19.2 de la Ley 6/2020, de 11 de noviembre, reguladora de determinados aspectos de los servicios electrónicos de confianza. Idéntica sanción puede imponerse a las empresas que presten servicios al público en general de especial trascendencia económica que no cumplan las demás obligaciones previstas en el artículo 2.1. Es competente para imponer esta sanción la persona titular de la Secretaría de Estado de Digitalización e Inteligencia Artificial.

Veinticuatro meses por delante es el tiempo que el Gobierno considera oportuno para que pequeñas y medianas empresas instauren el conocido como Digital Tooltik en sus negocios de manera obligatoria. De este modo, el sector contará con más tiempo para implementar el nuevo sistema de facturación digital, puesto que se estima que pueda resultar más costoso para ellas el periodo de adaptación, antes de que se comience a imponer multas. Así lo dice expresamente en la propia exposición de motivos.

“Dado que son las empresas pequeñas las que sufren en mayor medida las malas prácticas en relación con los plazos de pago, urge que la implementación de las iniciativas que incentivan los pagos sin demora se introduzca en primer lugar en el plano de las grandes empresas, con el fin de reducir sus comportamientos en lo que respecta a la gestión de pago a proveedores. Al mismo tiempo, es razonable conceder a las empresas de menor tamaño un mayor periodo de tiempo para adaptarse a esta obligación. El despliegue del mencionado Digital Toolkit permitirá a las empresas de menor tamaño tener un periodo de transición para adaptarse y contar con el apoyo necesario habida cuenta de que el proceso de digitalización de la factura puede conllevar un mayor esfuerzo para las empresas de menor tamaño. Por tanto, resulta lógico que las pymes cuenten con un periodo transitorio de dos años desde la aprobación de su desarrollo reglamentario para la implementación de la factura electrónica obligatoria, mientras que las grandes empresas, con mayor músculo financiero, encaren la transición en una primera etapa conforme a lo indicado en la disposición final octava”.

Disposición final octava.

La presente Ley entrará en vigor a los veinte días de su publicación en el «Boletín Oficial del Estado», a excepción del Capítulo V que entrará en vigor a partir del 10 de noviembre de 2022 y del artículo 12, relativo a la facturación electrónica entre empresarios y profesionales que producirá efectos, para los empresarios y profesionales cuya facturación anual sea superior a ocho millones de euros, al año de aprobarse el desarrollo reglamentario. Para el resto de los empresarios y profesionales, este artículo producirá efectos a los dos años de aprobarse el desarrollo reglamentario. La entrada en vigor del artículo 12 está supeditada a la obtención de la excepción comunitaria al artículo 232 de la Directiva 2006/112/CE, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido.

Para apoyar esta medida en la Agenda Digital 2025 y en el Plan de Recuperación, Transformación y Resiliencia se han propuesto programas de subvenciones que permitirán la adquisición e implantación masiva de soluciones de digitalización, en particular el Programa Digital Toolkit dotado con más de 3.000 millones de euros en subvenciones. A través de un diagnóstico previo del nivel de madurez digital, las empresas podrán identificar sus necesidades de digitalización, entre ellas la de adopción de la factura electrónica, obteniendo una subvención para emplear en la contratación en el mercado de productos o servicios de facturación electrónica y asegurar su implantación efectiva.

Los que no se adapten a la facturación electrónica quedarán fuera del mercado.

Tal y como ha manifestado recientemente Rosa María Prieto, directora del departamento de Gestión Tributaria de la AEAT la digitalización de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria (AEAT) podría suponer un cambio radical para muchos pequeños negocios en los próximos años. Las futuras obligaciones fiscales que se avecinan, como el uso de la factura electrónica o los softwares de facturación homologados por Hacienda, podrían llegar a poner en peligro a todos aquellos negocios tradicionales que no sean capaces de adaptarse y seguir el ritmo de la Administración.

SIGUIENTE PARADA: Aprobación del Reglamento de desarrollo.

Se habilita a los Ministerios de Asuntos Económicos y Transformación Digital y de Hacienda y Función Pública para determinar los requisitos técnicos y de información a incluir en la factura electrónica a efectos de verificar la fecha de pago y obtener los periodos medios de pago, los requisitos de interoperabilidad mínima entre los prestadores de soluciones tecnológicas de facturas electrónicas, y los requisitos de seguridad, control y estandarización de los dispositivos y sistemas informáticos que generen los documentos.

Estos requisitos técnicos deberán tener en cuenta la realidad actual del uso de facturas electrónicas estructuradas basadas en estándares globales de forma que se minimice, en lo posible, el esfuerzo de cumplimiento y adaptación de las empresas que ya usan facturas electrónicas estructuradas basadas en dichos estándares.

El plazo para aprobar estos desarrollos reglamentarios será de seis meses a contar desde la publicación en el BOE de la nueva ley. Esto es, antes del 29 de marzo de 2023.

Previo a la aprobación del desarrollo reglamentario, el Gobierno abrirá un período de exposición pública del reglamento regulador de la factura electrónica, a efecto de presentación de alegaciones por parte de los interesados. Tendremos que estar muy atentos.

 

 

Fuente: CISS Contable Mercantil. (Ainoa Iriarte Ibargüen)

En el desarrollo de aplicaciones informáticas en el ámbito de la contabilidad y facturación si por error se consigna como fecha de emisión en una factura una fecha posterior a la real de emisión, es necesaria la expedición de una factura rectificativa que deberá constar en serie específica de factura.

Consulta Vinculante V1665-22, de 11 de Julio de 2022, de la SG de Impuestos sobre el Consumo.

En el desarrollo de aplicaciones informáticas en el ámbito de la contabilidad y facturación si por error se consigna como fecha de emisión en una factura una fecha posterior a la real de emisión, es necesaria la expedición de una factura rectificativa que deberá constar en serie específica de factura.

La expedición de la factura rectificativa deberá efectuarse tan pronto como el obligado a expedirla tenga constancia de las circunstancias que obligan a su expedición, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto.

La rectificación se realizará mediante la emisión de una nueva factura en la que se haga constar los datos identificativos de la factura rectificada. Se podrá efectuar la rectificación de varias facturas en un único documento de rectificación, siempre que se identifiquen todas las facturas rectificadas. No obstante, cuando la modificación de la base imponible tenga su origen en la concesión de descuentos o bonificaciones por volumen de operaciones, así como en los demás casos en que así se autorice por el Departamento de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, no será necesaria la identificación de las facturas, bastando la determinación del período a que se refieren.

Es causa de rectificación de las facturas la consignación errónea de cualquier dato o requisito obligatorio que se consigne en las mismas, como pudiera ser el caso de la fecha de expedición.

También la práctica de facturación consistente en la expedición de una factura de abono para la anulación de la factura inicialmente expedida con la fecha incorrecta y otra factura con la nueva fecha de expedición, es decir, para dar cobertura a una práctica comercial y administrativa generalizada ha permitido que la rectificación se articule mediante la emisión de dos facturas diferentes; una con signo negativo, incluso por el importe total de la factura previamente expedida; otra posterior que rectifica la inicial que se anula con la factura anterior y que contiene la información correcta correspondiente a la factura inicial después de efectuar su rectificación.

Este supuesto excepcional, que fue incorporado a la doctrina administrativa, entre otras en las consultas vinculantes de 12 de diciembre del 2006 y de 4 de abril de 2016, con números V2474-06 y V1387-16, debe ser matizado, puesto que el reglamento de facturación prevé la emisión de una única factura rectificativa, salvo que la factura rectificada, sea a su vez, objeto de una nueva rectificación. De esta forma, cuando el procedimiento de rectificación de una factura se realice mediante la emisión de dos facturas en los términos previstos en el párrafo anterior, deberá considerarse como factura ordinaria la primera que se expida con signo negativo, incluso por el importe total de la factura previamente expedida, y como rectificativa la que se expida conteniendo correctamente los datos que se documentan en la misma tras la rectificación.

Fuente: CISS. Consejo General de Economistas. REAF Asesores Fiscales.